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全面預(yù)算治理工具與企業(yè)治理水平探討
摘 要：全面預(yù)算治理是企業(yè)內(nèi)部控制的一種方法，是兼具控制、激勵(lì)、評(píng)價(jià)等功能為一體的綜合貫徹企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略的治理機(jī)制，正確熟悉和運(yùn)用全面預(yù)算治理工具，對(duì)于提升企業(yè)治理水平，強(qiáng)化內(nèi)部控制具有非常重要的意義。從全面預(yù)算治理的本質(zhì)，以及與傳統(tǒng)意義上預(yù)算概念的區(qū)別出發(fā)，指出了全面預(yù)算治理組織機(jī)構(gòu)的設(shè)立和治理原則，側(cè)重分析了轉(zhuǎn)動(dòng)預(yù)算的編制方法，并重點(diǎn)對(duì)于確保全面預(yù)算治理獲得成功的幾個(gè)要素進(jìn)行了分析，對(duì)于企業(yè)正確熟悉和運(yùn)用這一治理工具具有啟示作用。關(guān)鍵詞：熟悉和運(yùn)用；全面預(yù)算治理
全面預(yù)算治理是企業(yè)內(nèi)部控制的一種方法，這一方法自從上個(gè)世紀(jì)20年代在美國的通用電氣、杜邦、通用汽車等公司產(chǎn)生之后，很快就成為大型工商企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)程序，從最初的計(jì)劃、協(xié)調(diào)發(fā)展到現(xiàn)在的兼具控制、激勵(lì)、評(píng)價(jià)等功能為一體的綜合貫徹企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略的治理機(jī)制，全面預(yù)算治理已處于企業(yè)內(nèi)部控制的核心地位。
隨著我國企業(yè)逐步走向國際社會(huì)，參與國際競(jìng)爭，全面預(yù)算治理獲得了前所未有的重視，其理念得到了廣泛認(rèn)同，并逐步進(jìn)進(jìn)到實(shí)際運(yùn)用階段。但是，在實(shí)際運(yùn)用過程中，我們發(fā)現(xiàn)，很多企業(yè)未能走出傳統(tǒng)意義上的預(yù)算概念，操縱流進(jìn)形式，不能正確熟悉和使用全面預(yù)算治理工具，達(dá)到預(yù)期的提升企業(yè)治理水平，強(qiáng)化內(nèi)部控制能力的目的，這是當(dāng)前我國企業(yè)面臨的一個(gè)挑戰(zhàn)。
1 全面預(yù)算治理的概念、本質(zhì)及構(gòu)成
全面預(yù)算是關(guān)于企業(yè)在一定時(shí)期內(nèi)（一般為一年或一個(gè)既定的期間）經(jīng)營、財(cái)務(wù)等方面的總體猜測(cè)。它是一種治理工具，也是一套系統(tǒng)的治理方法，通過公道分配企業(yè)的人、財(cái)、物等戰(zhàn)略資源協(xié)助企業(yè)實(shí)現(xiàn)既定的戰(zhàn)略目標(biāo)，并與相應(yīng)的績效治理配合以監(jiān)控戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)施進(jìn)度，控制用度支出，并猜測(cè)資金需求和利潤。其編制、執(zhí)行與調(diào)整涉及企業(yè)所有部分及主要職員。
全面預(yù)算治理是著眼于企業(yè)戰(zhàn)略的一種治理機(jī)制，其根本點(diǎn)在于通過預(yù)算的編制和執(zhí)行來代替治理，使之成為一種自動(dòng)的治理機(jī)制。作為一種治理機(jī)制，一方面要與市場(chǎng)機(jī)制相對(duì)接，一切以市場(chǎng)為出發(fā)點(diǎn)，另一方面要與企業(yè)內(nèi)部治理組織和運(yùn)行機(jī)制相對(duì)接，貫徹權(quán)責(zé)利對(duì)等原則，以及決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)和監(jiān)視權(quán)三權(quán)分離原則，以權(quán)利的制衡保證機(jī)制的正常運(yùn)行。正確熟悉全面預(yù)算治理，要關(guān)注以下幾個(gè)概念的區(qū)別：
�。�1）全面預(yù)算不即是猜測(cè)。猜測(cè)是基礎(chǔ)，全面預(yù)算是根據(jù)猜測(cè)結(jié)果提出的對(duì)策性方案，是針對(duì)猜測(cè)結(jié)果采取的一種風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)救及防御系統(tǒng)，有效的全面預(yù)算是企業(yè)防范風(fēng)險(xiǎn)的重要措施。
�。�2）全面預(yù)算不即是財(cái)務(wù)計(jì)劃。全面預(yù)算是企業(yè)全方位的計(jì)劃，財(cái)務(wù)計(jì)劃只是全面預(yù)算的一部分，而非全部；從預(yù)算形式看，全面預(yù)算可以是貨幣式的，也可以是實(shí)物式的，而財(cái)務(wù)計(jì)劃僅限于貨幣式的表現(xiàn)；從范圍上看，全面預(yù)算是一個(gè)綜合性的治理系統(tǒng)，涉及企業(yè)各部分和不同層次，而財(cái)務(wù)計(jì)劃的編制和執(zhí)行主要由財(cái)務(wù)部分控制。
�。�3）全面預(yù)算不是數(shù)據(jù)的堆砌和表格的羅列，而是一種與企業(yè)治理結(jié)構(gòu)相適應(yīng)的一套治理系統(tǒng)，健全的全面預(yù)算制度是完善的法人治理結(jié)構(gòu)的體現(xiàn)。全面預(yù)算治理的目標(biāo)就是企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)，通過全面預(yù)算治理使企業(yè)的戰(zhàn)略意圖得以具體貫徹，長期與短期計(jì)劃得以溝通與銜接。
全面預(yù)算與傳統(tǒng)意義上的預(yù)算是截然不同的兩個(gè)概念。全面預(yù)算除包含傳統(tǒng)意義上預(yù)算的各個(gè)方面，還包含企業(yè)與部分的年度運(yùn)作計(jì)劃。具體而言，全面預(yù)算主要包括三大部分：經(jīng)營預(yù)算、資本預(yù)算和財(cái)務(wù)預(yù)算。
經(jīng)營預(yù)算主要包括銷售預(yù)算、生產(chǎn)預(yù)算、本錢預(yù)算和用度預(yù)算四項(xiàng)內(nèi)容，其中，銷售預(yù)算是企業(yè)最具市場(chǎng)的猜測(cè)分析，確定在預(yù)算期內(nèi)預(yù)計(jì)的銷售品種、數(shù)目、單價(jià)和銷售收進(jìn)等指標(biāo)，是經(jīng)營預(yù)算的龍頭，是編制其他預(yù)算的出發(fā)點(diǎn)。
資本預(yù)算主要是對(duì)長期使用的資產(chǎn)的采購支出計(jì)劃和其所需資金的供給來源進(jìn)行的預(yù)算。資本預(yù)算在企業(yè)的財(cái)務(wù)決策中非常重要，資產(chǎn)需求猜測(cè)的錯(cuò)誤經(jīng)常會(huì)導(dǎo)致嚴(yán)重的后果，假如企業(yè)在資產(chǎn)方面投資過多，將帶來不必要的支出，假如投資過少，則會(huì)使企業(yè)的設(shè)備不夠現(xiàn)代化而失往競(jìng)爭力。
財(cái)務(wù)預(yù)算主要包括現(xiàn)金預(yù)算、預(yù)計(jì)利潤表、預(yù)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表、預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量表四項(xiàng)內(nèi)容。財(cái)務(wù)預(yù)算以經(jīng)營預(yù)算和資本預(yù)算為基礎(chǔ)，是企業(yè)全面預(yù)算編制結(jié)果的財(cái)務(wù)體現(xiàn)。
2 全面預(yù)算治理的組織機(jī)構(gòu)和治理原則
規(guī)范的組織機(jī)構(gòu)和治理原則是全面預(yù)算取得成功的重要保障。
從組織機(jī)構(gòu)的設(shè)立原則來講，主要包括以下三點(diǎn)：①設(shè)定全面預(yù)算治理體系的多級(jí)架構(gòu)，包括自上而下的權(quán)力機(jī)構(gòu)、決策機(jī)構(gòu)、常設(shè)執(zhí)行機(jī)構(gòu)和執(zhí)行機(jī)構(gòu)四級(jí)；②明確各級(jí)架構(gòu)在全面預(yù)算治理體系中的定位和職責(zé)；③明確全面預(yù)算治理體系的主要控制點(diǎn)及審批權(quán)限。各機(jī)構(gòu)的組成和職能如下（見表1）：
在建立規(guī)范的組織機(jī)構(gòu)基礎(chǔ)上，成功的全面預(yù)算治理應(yīng)考慮遵循以下原則：
�。�1）硬約束原則：企業(yè)凡是應(yīng)列進(jìn)預(yù)算的各個(gè)項(xiàng)目都必須納進(jìn)預(yù)算控制范圍內(nèi)，預(yù)算一旦通過，任何人不得隨意修改。
�。�2）事權(quán)結(jié)合、權(quán)責(zé)對(duì)等原則：規(guī)范預(yù)算編制部分與財(cái)務(wù)部分的職責(zé)分工，明確財(cái)務(wù)部分在預(yù)算過程中的角色是協(xié)調(diào)、組織、綜合平衡和匯總預(yù)算。
�。�3）收支兩條線原則：即各部分現(xiàn)金收進(jìn)應(yīng)回到財(cái)務(wù)部分，不得截留現(xiàn)金；各部分現(xiàn)金支出因按照預(yù)算規(guī)定由財(cái)務(wù)部分劃撥執(zhí)行。
�。�4）精細(xì)原則：預(yù)算中重要項(xiàng)目應(yīng)精細(xì)到季度甚至月度，尤其是現(xiàn)金收支預(yù)算和本錢用度預(yù)算。
�。�5）先進(jìn)公道原則：確保預(yù)算指標(biāo)設(shè)置的公道性和可實(shí)現(xiàn)性。
（6）授權(quán)原則：在預(yù)算批準(zhǔn)后的執(zhí)行過程中，預(yù)算治理者應(yīng)在建立分級(jí)審核機(jī)制的基礎(chǔ)上，相應(yīng)放權(quán)授權(quán)，包括授予財(cái)務(wù)部分公道拒盡開支的權(quán)利。
�。�7）例外原則：預(yù)算執(zhí)行過程中，治理層主要對(duì)重大或非常規(guī)事項(xiàng)進(jìn)行重點(diǎn)關(guān)注，一般性事務(wù)則納進(jìn)預(yù)算控制范圍。
3 全面預(yù)算編制的基本方法
全面預(yù)算編制的基本方法包括固定預(yù)算、彈性預(yù)算、轉(zhuǎn)動(dòng)預(yù)算、零基預(yù)算等。彈性預(yù)算和轉(zhuǎn)動(dòng)預(yù)算是相對(duì)于固定預(yù)算而言的。
轉(zhuǎn)動(dòng)預(yù)算是當(dāng)今國際上較為流行的先進(jìn)的預(yù)算編制方法，是指根據(jù)上一期的預(yù)算指標(biāo)完成情況，調(diào)整和具體編制下一期預(yù)算，并將預(yù)算期連續(xù)轉(zhuǎn)動(dòng)向前推移的一種預(yù)算編制方法，分為按月轉(zhuǎn)動(dòng)和按季轉(zhuǎn)動(dòng)等。轉(zhuǎn)動(dòng)預(yù)算可促進(jìn)形成持續(xù)經(jīng)營理念，迫使治理層關(guān)注不止一個(gè)財(cái)政年度的財(cái)務(wù)狀況，能夠從動(dòng)態(tài)的角度把握近期的規(guī)劃目標(biāo)和遠(yuǎn)期的戰(zhàn)略布局，使預(yù)算具有較高的透明度；同時(shí)，由于在時(shí)間上不受日歷年度的限制，能夠根據(jù)前期預(yù)算的執(zhí)行情況及時(shí)調(diào)整和修訂近期預(yù)算，有助于保證項(xiàng)目支出的連續(xù)性和完整性，能夠充分發(fā)揮預(yù)算的指導(dǎo)和控制作用。當(dāng)然，編制轉(zhuǎn)動(dòng)預(yù)算的代價(jià)也相當(dāng)大，一方面，企業(yè)需要投進(jìn)更多的精力，更多的人、財(cái)、物的付出；另一方面，預(yù)算不停變動(dòng)，無法保證權(quán)威性，不利于企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃的實(shí)施，也不利于業(yè)績考評(píng)的進(jìn)行。
在具體預(yù)算方法的選擇上，企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身的具體情況，探索符合需要的、有特色的預(yù)算方法。
4 確保全面預(yù)算獲得成功的重要因素
為確保全面預(yù)算治理的實(shí)施取得成功，達(dá)到預(yù)期的提升企業(yè)治理水平，強(qiáng)化內(nèi)部控制能力的目的，企業(yè)應(yīng)從以下幾方面對(duì)全面預(yù)算治理的實(shí)施給于充分重視。
4.1 將全面預(yù)算制定同企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略相聯(lián)系
將全面預(yù)算制定同企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略相聯(lián)系，可以使企業(yè)的戰(zhàn)略更好地得到貫徹，并對(duì)資源分配和進(jìn)度監(jiān)控具有指導(dǎo)意義；治理層可以通過各層面了解企業(yè)的發(fā)展，這種了解有助于調(diào)整企業(yè)策略，得到有關(guān)機(jī)遇和挑戰(zhàn)的反饋，終極有助于進(jìn)步績效水平。 �。�1）為使預(yù)算制定和企業(yè)戰(zhàn)略緊密聯(lián)系，可從以下幾方面采取行動(dòng)。
�。�2）在預(yù)算制定前清楚地定義企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)。
�。�3）建立并維護(hù)正式和非正式的溝通渠道，以保證各種有關(guān)操縱和預(yù)算需求的信息和見解可以在職能和業(yè)務(wù)部分之間水平流轉(zhuǎn)，在高級(jí)治理層至底層接觸客戶的普通員工之間垂直流轉(zhuǎn)。
�。�4）改進(jìn)流程和信息系統(tǒng)，以保證信息匯報(bào)方式同一并方便企業(yè)內(nèi)部各部分查閱。
�。�5）高級(jí)治理層為預(yù)算制定者和其他員工提供培訓(xùn)，以使其能熟悉到他們的努力如何影響到企業(yè)戰(zhàn)略的實(shí)現(xiàn)。
4.2 設(shè)計(jì)戰(zhàn)略性分配資源的程序以促進(jìn)跨部分協(xié)作
鑒于任何企業(yè)的資源都是有限的，因此企業(yè)應(yīng)制定相關(guān)資源（包括現(xiàn)金、設(shè)備、職員等）分配的流程，使戰(zhàn)略更好地得以實(shí)施；同時(shí)，制定高效、公道的程序能使企業(yè)更清楚地傳遞企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略，加強(qiáng)企業(yè)范圍內(nèi)的責(zé)任感。
企業(yè)應(yīng)制定始終如一的方針指導(dǎo)資源分配，運(yùn)用公平的途徑解決競(jìng)爭需求，這樣也可在資源分配的過程中節(jié)省時(shí)間。
由于預(yù)算采用財(cái)務(wù)語言表述，因此資源分配也可用財(cái)務(wù)語言進(jìn)行表述。
加大對(duì)項(xiàng)目及運(yùn)作的資金投進(jìn)使戰(zhàn)略的實(shí)施更加行之有效。
財(cái)務(wù)職能部分的經(jīng)理們由于有財(cái)務(wù)分析背景而可以在設(shè)計(jì)資源分配程序中起領(lǐng)導(dǎo)作用，這樣他們可以確保相當(dāng)復(fù)雜的程序在整個(gè)組織內(nèi)相容使用，同時(shí)加強(qiáng)了財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)部分的配合。
4.3 除了要達(dá)到預(yù)算目標(biāo)，還要將激勵(lì)機(jī)制引進(jìn)績效考評(píng)
單純實(shí)現(xiàn)企業(yè)預(yù)算目標(biāo)并不一定實(shí)現(xiàn)企業(yè)效益的最大化，所以應(yīng)以企業(yè)績效考評(píng)指標(biāo)表現(xiàn)的最優(yōu)化為目標(biāo)，而實(shí)現(xiàn)預(yù)算目標(biāo)是第二位的。因此，除了預(yù)算完成率目標(biāo)，企業(yè)還需通過改變?cè)u(píng)估流程和加強(qiáng)激勵(lì)機(jī)制的轉(zhuǎn)變，體現(xiàn)績效考核的重要性，形成對(duì)績效治理更加綜合的觀念。這種觀念將更注重綜合績效表現(xiàn)，同時(shí)也使預(yù)算流程更具真實(shí)性。
企業(yè)應(yīng)將預(yù)算的執(zhí)行情況通過績效考核體系中的相應(yīng)指標(biāo)來反映，預(yù)算治理也因此相應(yīng)地被納進(jìn)績效治理體系。在這種體制下，那些可以完成預(yù)算，但是不能得到預(yù)期市場(chǎng)份額和客戶滿足度的經(jīng)理所獲得的報(bào)酬將比能達(dá)到各項(xiàng)考核指標(biāo)的經(jīng)理遜色，真正是實(shí)現(xiàn)企業(yè)效益的最大化。
在預(yù)算制定以后，企業(yè)需經(jīng)常性對(duì)預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)控，控制預(yù)算變動(dòng)范圍，否則預(yù)算會(huì)因缺乏可計(jì)量性而失往對(duì)企業(yè)經(jīng)營的指導(dǎo)價(jià)值，引起整個(gè)企業(yè)績效下降。
4.4 設(shè)計(jì)有彈性的預(yù)算，使之能適應(yīng)變換的需求
企業(yè)應(yīng)設(shè)計(jì)有彈性的預(yù)算，并及時(shí)對(duì)差異進(jìn)行分析調(diào)整，從而能夠更好的對(duì)市場(chǎng)的變動(dòng)作出迅速的反應(yīng)，使之能夠適應(yīng)變換的需求，如設(shè)計(jì)多情景預(yù)算等。
通過制定適應(yīng)變化需求的預(yù)算，業(yè)務(wù)單位或部分可以更快速、更精確地對(duì)業(yè)務(wù)條件的變化作出反應(yīng)，有效降低其對(duì)企業(yè)整體績效的負(fù)面影響；企業(yè)的治理者可以通過制定適應(yīng)變化需求的預(yù)算，消除不可預(yù)見因素對(duì)預(yù)算的影響；企業(yè)高級(jí)治理層可以通過及時(shí)告知利益相關(guān)者有關(guān)企業(yè)戰(zhàn)略和策略的變化，增進(jìn)和利益相關(guān)者之間的信任度，并確保自身了解企業(yè)長遠(yuǎn)目標(biāo)的可實(shí)現(xiàn)性。
當(dāng)然，為確保預(yù)算的嚴(yán)厲性，企業(yè)一般不應(yīng)頻繁調(diào)整預(yù)算，如需調(diào)整，應(yīng)充分解釋預(yù)算調(diào)整的原因。
4.5 通過優(yōu)化預(yù)算機(jī)制，降低預(yù)算的復(fù)雜性和周期
預(yù)算機(jī)制的設(shè)立也應(yīng)貫徹本錢效益原則，過于復(fù)雜和繁瑣的預(yù)算治理機(jī)制將大大降低預(yù)算編制和治理職員的積極性和預(yù)算的可操縱性，相反，降低預(yù)算的復(fù)雜性和周期將大大降低預(yù)算制定所需的時(shí)間和本錢，并降低對(duì)企業(yè)正常經(jīng)營所造成的影響。
企業(yè)通過對(duì)預(yù)算機(jī)制的優(yōu)化可以縮短預(yù)算制定周期，較短的預(yù)算周期不僅可以節(jié)省財(cái)務(wù)部分的本錢，也可以降低每一個(gè)制定預(yù)算的業(yè)務(wù)單位的本錢，同時(shí)又不會(huì)影響企業(yè)的核心增值業(yè)務(wù)以及預(yù)算的質(zhì)量；同時(shí)，通過對(duì)預(yù)算機(jī)制的優(yōu)化從而降低預(yù)算復(fù)雜性和周期，還能夠使財(cái)務(wù)職員從協(xié)調(diào)程序的不一致性和軟件沖突中解放出來，使他們?cè)谪?cái)務(wù)分析、培訓(xùn)和決策制定的支持方面扮演更重要的角色。
4.6 結(jié)合本錢控制來設(shè)計(jì)預(yù)算
精確的本錢信息是預(yù)算的基礎(chǔ)，大量精確的、輕易獲得的本錢信息將大大進(jìn)步預(yù)算的正確度，并進(jìn)步預(yù)算制定的速度。
總體而言，正確熟悉和運(yùn)用全面預(yù)算治理工具，對(duì)于提升企業(yè)治理水平，強(qiáng)化內(nèi)部控制，進(jìn)而提升企業(yè)的國際競(jìng)爭力具有相當(dāng)重要的作用，企業(yè)應(yīng)從理論出發(fā)，結(jié)合自身的實(shí)際情況，有重點(diǎn)地建立適合于自身需要的全面預(yù)算治理體系。
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