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作業(yè)成本管理與價值鏈分析
作業(yè)成本管理（ABCM）是在作業(yè)成本法基礎(chǔ)上發(fā)展起來的一種成本管理方法，它利用作業(yè)成本計算提供的信息，將成本管理的起點和核心由商品轉(zhuǎn)移到作業(yè)層次，根據(jù)“作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)”的原理，將作業(yè)成本分配到特定的成本對象中。價值鏈分析是美國著名的戰(zhàn)略管理學家邁克爾·波特教授最先提出的一種戰(zhàn)略管理方法，它以價值鏈為研究對象，主要分析價值鏈的構(gòu)成，價值鏈上的每項價值活動的地位及相互關(guān)系，價值鏈上每項價值活動的成本等，以期發(fā)現(xiàn)本企業(yè)價值鏈及價值活動存在的問題及改進價值活動、優(yōu)化價值鏈的途徑，從而使企業(yè)獲得競爭優(yōu)勢。實際應(yīng)用中，可以將這兩種方法結(jié)合，既能避免作業(yè)成本管理可能出現(xiàn)的單純改善作業(yè)而忽略價值鏈整體的缺陷，也可為價值鏈分析發(fā)揮作用提供現(xiàn)實基礎(chǔ)。一、作業(yè)成本管理和價值鏈分析結(jié)合的理論基礎(chǔ)——過程觀
（一）作業(yè)成本管理和價值鏈分析蘊涵的“過程”思想在作業(yè)成本管理這一領(lǐng)域，托尼做出了重要貢獻。他的“二視點模型”率先提出了“過程觀”分析方法。過程觀分析方法反映了一個組織對新型信息的需求，這種信息就是影響公司業(yè)績的信息，即什么因素引起作業(yè)和怎樣妥善地實施作業(yè)，企業(yè)可以利用這類信息改善業(yè)績和增加顧客價值。作業(yè)成本管理思想就是建立在“過程觀”基礎(chǔ)上來認識作業(yè)和成本的關(guān)系的，所指過程其實就是作業(yè)的集合即作業(yè)鏈。為了有效的控制成本的發(fā)生以及進一步降低成本，作業(yè)成本管理把成本視為“作業(yè)過程的成本”，借助于作業(yè)過程分析全面實施聯(lián)系的、動態(tài)的管理控制。
而波特提出的價值鏈理論把企業(yè)看成一系列價值活動的集合，該理論是對企業(yè)及其相關(guān)方面的“過程”的一種頗具特色的解釋。人們在波特價值鏈理論基礎(chǔ)上對其進一步拓展，把企業(yè)的價值鏈分為內(nèi)部價值鏈和外部價值鏈，企業(yè)內(nèi)部價值鏈就是指企業(yè)內(nèi)部為顧客創(chuàng)造價值的主要活動及相關(guān)支持活動。企業(yè)外部價值鏈是指與企業(yè)具有緊密聯(lián)系的外部行為主體的價值活動，主要包括供應(yīng)商價值鏈、購買商價值鏈以及競爭對手價值鏈。內(nèi)部價值鏈其實是一種初級的過程思想，它主要針對企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)過程以消除無效、浪費達到降低產(chǎn)品成本的目的。而外部價值鏈則體現(xiàn)了一種進化了的過程思想，它把一種超越企業(yè)自身的、全面的作業(yè)鏈導入業(yè)務(wù)過程，是一種高級的、戰(zhàn)略性的過程思想。
�。ǘ┻^程觀在作業(yè)成本管理和價值鏈分析中的體現(xiàn)過程觀在作業(yè)成本管理和價值鏈分析中的體現(xiàn)其實就是作業(yè)鏈和價值鏈。在過程觀基礎(chǔ)上，作業(yè)成本管理把企業(yè)看成為滿足顧客價值而進行的一系列作業(yè)的集合即作業(yè)鏈，而價值鏈分析把企業(yè)看成一系列相互聯(lián)系的價值活動的集合即價值鏈，本質(zhì)上講二者是統(tǒng)一的。企業(yè)的每項經(jīng)濟活動，在作業(yè)成本管理看來是一項作業(yè)，而在價值鏈分析看來是一項價值活動，由此，企業(yè)的各項經(jīng)濟活動按功能、業(yè)務(wù)流程和性質(zhì)進行有序排列所形成的鏈條，從形式上看是一種作業(yè)鏈，而從內(nèi)在認識看是一種價值鏈�！皬淖鳂I(yè)成本管理的觀點看，由投入到產(chǎn)出的過程，是由一系列作業(yè)構(gòu)成作業(yè)鏈的過程。每完成一項作業(yè)消耗一定量的資源，同時又有一定價值量的產(chǎn)出轉(zhuǎn)移到下一作業(yè)。作業(yè)的轉(zhuǎn)移伴隨著價值的轉(zhuǎn)移，最終的產(chǎn)出既是全部作業(yè)集合而成的作業(yè)鏈的結(jié)果，也是全部價值集合而成的價值鏈的結(jié)果，因此，企業(yè)作業(yè)鏈的形成過程就是價值鏈的形成過程，價值鏈是作業(yè)鏈的貨幣表現(xiàn)”。從這一點來說，企業(yè)的價值鏈就是作業(yè)鏈，價值鏈和作業(yè)鏈只是一個問題的兩種不同表述而已。
作業(yè)成本管理的基礎(chǔ)是作業(yè)鏈，價值鏈分析的基礎(chǔ)是價值鏈。認識“作業(yè)鏈—價值鏈”的本質(zhì)統(tǒng)一，對于作業(yè)成本管理和價值鏈分析的結(jié)合運用具有重要意義。價值鏈分析蘊涵的戰(zhàn)略思想使得作業(yè)成本管理在實際應(yīng)用中不至于偏離企業(yè)的戰(zhàn)略，不會與顧客滿意的終極目標脫節(jié)。作業(yè)成本管理關(guān)于作業(yè)鏈的活動流程和成本耗費的確認和計量，為價值鏈分析提供最實際的“成本—價值”變動的路徑指引和分析依據(jù)，為價值鏈分析在實際中發(fā)揮作用提供了現(xiàn)實基礎(chǔ)。
二、作業(yè)成本管理對價值鏈分析思想的借鑒作業(yè)成本管理的基本思想是：
企業(yè)生產(chǎn)商品或提供勞務(wù)消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，把作業(yè)的成本耗費，先根據(jù)作業(yè)活動為耗費對象進行歸集，然后根據(jù)每一種產(chǎn)品或服務(wù)等所引發(fā)的作業(yè)構(gòu)成和多少，將作業(yè)成本轉(zhuǎn)入某項產(chǎn)品、服務(wù)或客戶等特定的成本對象之中。在實際運用中，作業(yè)成本管理很容易專注于作業(yè)本身的效率性，為其注入價值鏈思想則能很好地避免這一點。
第一，價值鏈分析強調(diào)整體的觀點。價值鏈分析把企業(yè)看成是一個創(chuàng)造價值的整體，各項價值活動都會對其他活動產(chǎn)生影響，任何一項活動成本的削減都可能對企業(yè)整體的盈利能力產(chǎn)生影響。作業(yè)成本管理借鑒這一思想，它把作業(yè)鏈看成創(chuàng)造顧客價值的整體，對其整體進行分析，如業(yè)務(wù)流程再造等。從而避免了可能產(chǎn)生的為了降低成本而降低成本的不足，而站在企業(yè)戰(zhàn)略的角度，考慮企業(yè)整體的盈利能力。
第二，價值鏈分析強調(diào)聯(lián)系的觀點。價值鏈分析認為，任何一項價值活動對企業(yè)價值的貢獻不僅僅是這項活動所帶來的價值增值，其分析的重點是價值活動間的連接關(guān)系。而作業(yè)成本管理借鑒這種思想，強調(diào)作業(yè)間的聯(lián)系，不僅分析單個作業(yè)的耗費，而且分析作業(yè)間的相互結(jié)合方式，如購買高質(zhì)量的材料，材料成本可能升高，但卻減少了廢品和材料檢修活動，降低了質(zhì)量成本。改善了只局限于分析單個作業(yè)的成本，而忽略作業(yè)之間的聯(lián)系的局限性。第三，價值鏈分析強調(diào)多角度的觀點。價值鏈分析分為內(nèi)部價值鏈分析和外部價值鏈分析，除了企業(yè)本身之外，企業(yè)的顧客、市場、供應(yīng)商都會對其成本狀況產(chǎn)生影響，因此其強調(diào)通過運用企業(yè)與顧客、供應(yīng)商的關(guān)系來更進一步降低成本。如果只針對具體作業(yè)的改進帶來成本的降低只能是
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