論我國會計準則制定的起點

論我國會計準則制定的起點

摘要：本文在回顧目標產生的過程的基礎上，著重探討了：（1）會計目標作為會計準則起點的必然性；（2）西方兩種不同的會計目標理論觀點；（3）我國具體會計環境對我國準則制定所應遵循的會計目標的。　　2003年7月25日，美國發布了一份以目標為導向來制定會計準則的報告，該報告提出：美國會計準則的制定，將既不是規則導向，也不是附和國際會計準則的原則導向，而是以目標為導向。由此慮及我國會計準則的制定，雖然已經大體形成了與美國及國際會計準則相似的體系：第一層次為概念框架（在我國體現為一般會計準則），第二層次為會計準則（我國為具體會計準則），第三層次為指南部分。但是，我國的準則制定機構卻還未提出過一個明確的會計目標，僅在1992年發布的《會計準則》第11條中規定了一段也許可以視為會計目標的文字：“會計信息應當符合國家宏觀管理的要求，滿足有關各方了解企業財務狀況和經營成果的需要，滿足企業加強內部經驗管理的需要。”但我們覺得，這一敘述遠遠不能作為會計目標，為我國當前最急迫的會計準則制定工作起到導航作用，更毋說遠未達到會計目標作為會計理論起點的應有高度。因此，本文擬從會計目標的產生與，它與會計準則的聯系，它的相關理論以及它所依存的環境等方面來闡釋筆者對我國會計目標制定的一些看法。　　一、會計目標理論產生的歷史過程　　第一階段：上世紀50年代以前，許多學者已在其論著中提到會計目標（目的）的概念（如佩頓和利特爾頓的《公司會計準則緒論》），但研究十分零散，也不系統。　　第二階段：50年代以后，有學者將會計目標（目的）作為其研究的直接對象（如美國會計學家斯朵爾斯）。　　第三階段：60年代，會計目標開始成為學術界研究的著重點，并成為財務會計理論體系的重要組成部分（1966年，AAA發表了《基本會計理論說明書》）。　　第四階段：70年代至今。1971年4月，AICPA宣布成立“財務報表目標研究小組（特魯布羅特委員會）”，提出了由6個層次、12項目標所組成的目標體系。1978年11月，美國財務會計準則委員會（FASB）發表了第一號財務會計概念公告“企業財務報告的目標”（SFACNo.1“ObjectiveofFinancialReportingbyBusinessEnterprises”），標志著會計目標的研究取得重大突破，會計目標開始成為財務會計概念框架中起“指引方向”作用的要素，會計目標理論從而得到全面重視與發展。　　二、會計目標必然能夠作為會計準則制定的起點。　　（一）會計目標具備作為會計準則邏輯起點的基本特征。會計目標的確定并不是主觀臆造的，它反映了會計發展過程中內在的必然聯系。它的提出，反映了會計本質，決定和制約著會計假設、會計概念和會計準則。因此，會計準則成為人們為了保證會計目標實現而建立的用來指導和制約會計主體行為的規范。　　（二）從系統論的角度看，目標對于系統是至關重要的，按一定目標運行是一切系統所具備的基本特征。會計準則作為一種降低交易費用的制度系統，不以會計目標作為其運行的向導，是不可想象的。　　（三）、從會計目標自身的性質看，它天然具有連接會計理論與會計實踐的特性。而會計準則是會計實踐所遵循的一般原則，必然要從目標出發，并最后回到目標上來。　　三、西方會計學界在會計目標上形成了兩種風格不同的會計目標理論觀點———決策有用觀和受托責任觀決策有用觀　　以R.N.安東尼、R.T.斯普勞斯和E.S.亨德里克森為代表，主張：會計的目標在于向信息使用者提供有助于經濟決策的數量化信息，會計信息是經營決策的基礎；將會計信息使用者置于會計系統的中心，而將會計人員置之度外；強調會計報表本身的有用性，而不是編制財務報表所依據的會計準則和會計系統整體的有用性；強調會計信息的相關性；主張采用多種計量屬性包括歷史成本、現行成本、現行市價、可實現凈值、未來現金流人現值的并存擇優；對會計信息的精確性沒有嚴格的要求。美國會計學會、美國財務會計準則委員會也是決策有用觀的主要倡導者。　　井尻雄士、恩里斯特。J.帕羅科和弗蘭克。S.薩托所贊成的受托責任觀的觀點主要包括：會計的目標是以恰當的形式有效反映和報告資源受托者的受托經管責任及其履行情況；強調會計人員于委托者和受托者之間的雙重關系，將會計人員看成是處于委托者和受托者之間的中介角色；注重編制會計報表所依據的會計準則和會計系統整體的有效性，而不單純強調會計報表本身的有用性；強調會計信息的可靠性；主張采用歷史成本計量模式；會計信息應盡可能精確可靠。　　四、由于環境對會計目標的定位具有關鍵的作用，因此，要我國的會計目標就應該研究我國的會計環境　　首先，隨著黨的十六屆三中全會做出完善主義市場的決定，將資本市場提到了一個相當重要的地位，未來證券市場在配置有限經濟資源的過程中會發揮越來越重要的作用。在這種情況下，受托責任觀不能滿足資本市場的要求，而決策有用觀則順應資本市場的要求。　　其次，通貨膨脹雖然在我國并不明顯，只是近期在少數商品上有所體現。但是，就長期來講，物價必須要保持輕微的通貨膨脹才能保證經濟的持續、健康發展。所以，通貨膨脹的趨勢是不可避免的。由此給會計帶來的嚴重后果是由于幣值下降使得會計信息失去了真實性和可靠性，從而也就失去了相關性。在此情況下，會計界和實務界紛紛選擇了決策有用觀，挑戰成本原則和單一歷史計量模式。而受托責任觀認為歷史成本是在取得資產時交易雙方認可的，是最可靠和最真實的，對物價變動會計持否定態度，這種觀點很顯然不能適應經濟形勢的發展要求。　　再次，可持續發展戰略是我國的一項基本國策，在此方針指導下，不僅要對委托的資產負責而且又要對社會負責。這一要求體現在會計目標上就是會計提供的信息不僅向業主報告其受托責任，而且還要對政府、對社會公眾提供有關信息，報告其社會責任，以便信息使用者進行決策。　　最后，當世界邁進知識經濟，知識經濟對會計目標的已有所顯現。如何對知識經濟中人的因素進行計量， 如何滿足人們注重未來預測性的會計信息的要求，如何嚴密監視企業周圍的風險環境，都對會計的相關性提出了更高的要求。　　由此，我們得出了一個我國會計目標的基本定位%D%D應強調決策有用觀，兼顧受托責任觀。這也是符合IAC所倡導的：“國際會計準則委員會致力于尋求協調有關編報財務報表的法規、準則和程序以縮小這些差別。它認為通過注重為提供對經濟決策有用的信息而編制的財務報表可以尋求進一步協調的最好辦法。”　　通過以上對會計目標的剖析，我們可以看到：雖然會計目標的研究還比較短暫，但其自身的優越性決定它必然能夠成為我國會計準則制定的起點。接著，我們繼續考察了會計目標的兩種主要理論觀點，并結合我國實際的會計環境對它們進行評議，選擇了以決策有用觀為主，兼顧受托責任觀的我國會計目標定位。　　怎樣的會計目標就會有怎樣的會計準則，這是不言而喻的。撰寫此文的目的在于，希望在今后對會計準則進行修訂或者重新設定時，能夠考慮設立明確的面向資本市場、為利益相關者服務、旨在保護投資者和債權人的對決策有用的會計目標。然后以這個會計目標作為財務會計概念結構體系的邏輯起點，來決定會計信息質量特征、會計要素定義、要素確認和計量等概念，并據以制定具體準則。我們相信，這樣做可提高會計準則的質量，使會計準則能體現會計實務的發展趨勢，減少以后修訂準則的成本；而且，可以更好地規范上市公司會計行為，減小會計風險，從而防范和降低市場風險，能更好地保護投資者，使投資者建立對市場的信心，促進證券市場的健康發展；還有助于使的會計準則與國際慣例銜接，促進中國經濟更快地發展并融入世界新一輪知識經濟浪潮中去。這就是我們的一點想法。　　：　　[1]國際會計準則委員會。編制和呈報財務報表的結構[Z].　　[2]趙德武。會計計量理論研究[M].西南財經大學出版社，1997.　　[3]宋英彗。會計目標是會計理論結構的邏輯起點[J].稅務與經濟，2001，（3）。　　[4]許業榮。對會計目標的幾點認識[J].四川會計，2000，（8）。　　[5]喬玉洋，李獻斌。對中國會計準則目標的理性思考[M].當代財經，2001，（9）。　　[6]楊松令。會計目標理論研究述評[M].會計之友，2000.　　[7]李曉梅。論我國的財務會計目標[M].中央財經大學學報，2001.2.　　[8]丘步暉。淺談我國會計目標的設定[M].四川會計，1999，（4）。

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