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試論人力資源會計的確認和計量
摘 要: 在知識經(jīng)濟時代,人力資源在企業(yè)中越來越被重視,在我國實施人力資源會計也是必然的趨勢。而實施人力資源會計關(guān)鍵要解決的問題應(yīng)是人力資源的確認和計量。本文論述了人力資源會計的確認和計量兩大問題! ‘斀駮r代,知識日益成為最重要的生產(chǎn)要素,高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)逐漸成為國民經(jīng)濟的支柱產(chǎn)業(yè),知識勞動者成為創(chuàng)造社會財富的主體,擁有足夠知識的腦力勞動者創(chuàng)造出數(shù)倍于體力勞動者所創(chuàng)造的社會財富。就企業(yè)而言,知識密集型企業(yè)趨于主體地位,人力資源成為決定企業(yè)興衰的主要因素,人力資源會計在現(xiàn)代企業(yè)管理中的重要地位日益突出! ∧壳拔覈處于介紹和引進人力資源會計的階段,實務(wù)中并沒應(yīng)用,但會計界對人力資源會計的研究正不斷深入。筆者認為實施人力資源會計是必然的趨勢。在我國實施人力資源會計關(guān)鍵要解決的問題應(yīng)是人力資源的確認和計量。 一、人力資源的確認 我們討論人力資源會計,首先必須明確一個前提條件,即人力資源能否作為會計資產(chǎn)。因為這一問題是關(guān)系到人力資源會計能否存在的關(guān)鍵! 。ㄒ唬┤肆Y源是否可以確認為一項資產(chǎn) 我國2006年2月25日出臺的新《企業(yè)會計準則》規(guī)定,“資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源!边@一規(guī)定與美國財務(wù)會計的權(quán)威機構(gòu)會計準則委員會(FASB)對資產(chǎn)的界定基本保持一致。按照此規(guī)定,作為會計上的資產(chǎn)必須具備四個要素:1、是一項經(jīng)濟資源;2、是由過去的交易、事項所形成的,即屬于商品交易;3、能被企業(yè)擁有或控制;4、預(yù)期能給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。分析企業(yè)投入的人力資源,它具有了資產(chǎn)的特性,應(yīng)屬于企業(yè)的資產(chǎn)! ∪肆Y源是勞動者自己擁有的勞動能力,其所有權(quán)歸勞動者個人所有。企業(yè)雖然可以通過簽訂勞動合同限制其流動性,但不意味著取得了勞動者這一時期的人力資源,也不意味著取得了與企業(yè)期望相符的員工貢獻能力。人的主觀能動性決定了人力資源不可能像其他資產(chǎn)一樣由企業(yè)擁有真正的控制權(quán)! 。ǘ┤肆Y源是否可以確認為“無形資產(chǎn)”,或是“長期投資” 企業(yè)將人力資源確認為一項資產(chǎn)后,是將其確認為無形資產(chǎn)還是長期投資,也是長期受到關(guān)注的一個問題。一種觀點是將人力資源歸入“無形資產(chǎn)”。該觀點認為人力資源與商譽有共通之處,都是不易準確確認金額,為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益也有很大的不確定性。這種觀點認為如果將人力資源歸為“長期投資”,則混淆了主體與客體之間的邏輯關(guān)系。將吸收的人力資源作為企業(yè)的長期投資,則意味著企業(yè)成為被投資對象———人力資源的擁有者,這與人力資源為個人所有是相反的! ×硪环N觀點是將人力資源歸入“長期投資”,即將企業(yè)付出的人力資源的招募費用和追加支出確認為一項“長期投資”。該觀點認為,企業(yè)通過付出一定的代價取得了人力資源在一定時期內(nèi)的使用權(quán),并可享有在此期間內(nèi)的收益。這一解釋相對于明星的轉(zhuǎn)會費和簽約費更易于解釋,有利于這類企業(yè)確定在某一階段由某一員工所取得的經(jīng)濟利益,以檢驗其投資效果。 筆者認為,上述兩種說法均不盡合理。因為人力資源既不同于專利權(quán)等無形資產(chǎn),也不同于設(shè)備等固定資產(chǎn),將企業(yè)的人力資源確認為“長期投資”是以交易為導(dǎo)向或以成本為導(dǎo)向的,而忽略了人力資源的基本價值。人力資源具有特殊性,將它歸入現(xiàn)有的任何一種資產(chǎn)都不合適。 二、人力資源會計的計量 將人力資源確認為一項資產(chǎn),就涉及人力資源的計量問題。而對人力資源的計量現(xiàn)已成為人力資源會計的兩大分支———人力資源成本會計和人力資源價值會計! 。ㄒ唬┤肆Y源成本會計 人力資源成本會計的成本計量范圍為取得成本、開發(fā)成本和維護成本。取得成本包括招聘人員所支付的費用,為吸引人員而支付的工資和承諾的其他福利政策。企業(yè)一般人員的招聘費用通常金額較小,依據(jù)重要性原則可以于當期歸集為費用,不必確認為資產(chǎn)。人力資源成本會計的特點是通過單獨計量人力資源招聘、選拔、安置、培訓等成本,將有關(guān)人力資源取得和開發(fā)的成本進行資本化,形成人力資產(chǎn),然后按受益期轉(zhuǎn)作費用。對于人力資源成本的計量主要采用三種方法! 1、歷史成本法。對企業(yè)人力資產(chǎn)成本的計量采用歷史成本法,是指企業(yè)取得、開發(fā)、利用人力資源時發(fā)生的實際支出計量人力資源成本的方法。它反映了企業(yè)對人力資源的原始投資。 2、重置成本法。重置成本法是以在當前物價水平和勞動力市場條件下,重新錄用達到現(xiàn)有專業(yè)技能水準所需要的全部支出,為企業(yè)人力資源的資產(chǎn)值。它反映了企業(yè)于當前市場條件下現(xiàn)有人員上所凝結(jié)的全部價值! 3、機會成本法。機會成本法是以職工離職或離崗,使單位因該崗位空缺而蒙受的經(jīng)濟損失,作為人力資源損失費用的計量依據(jù)。 鑒于目前的會計環(huán)境,對于人力資源成本的計量,我們認為應(yīng)當以歷史成本為基本原則,也就是說在能夠取得歷史成本的條件下,應(yīng)當盡量采用歷史成本法計價。但在歷史成本的資料無法取得時,以及因環(huán)境變化導(dǎo)致按歷史成本來計價所形成的人力資源成本信息明顯與事實背離時,可以允許在表外提供能夠說明這種背離程度的輔助資料,并采用重置成本法或機會成本法對現(xiàn)有的人力資源進行估價,并以此作為人力資源的期初余額。在這之后發(fā)生的各項取得的成本和開發(fā)成本,則按歷史成本入賬! 。ǘ┤肆Y源價值會計 人力資源價值是指個人或群體為企業(yè)提供有效服務(wù)的能力,即人力資源在預(yù)期服務(wù)期內(nèi)所能提供的未來收益的估計,這個價值實際上是組織對人力資源投資而產(chǎn)生的效益。如果把人力資源成本看作是人力資源的投入價值的話,那么人力資源價值則是人力資源的產(chǎn)出經(jīng)濟價值! ∮捎谌肆Y源的特殊性和人力資源產(chǎn)出效果的復(fù)雜性,決定了其價值計量方法的多樣性和計量結(jié)果的非完全精確性。下面我們分別從貨幣計量和非貨幣計量兩個方面來進行探討。 1、人力資源價值的貨幣性計量方法。人力資源價值的貨幣性計量方法,就是將人力資源的價值予以資金化,即以貨幣的形式對人力資源價值進行計量的方法。由于人力資源價值包括個人價值和群體價值,所以應(yīng)分別確定其計量方法! 。1)人力資源個人價值的計量方法。常用的方法有:未來工資報酬折現(xiàn)法,是將支付給職工從錄用到退休或死亡期間的工資報酬,按一定的折現(xiàn)率折成現(xiàn)值作為人力資源的價值。該計量方法的前提條件是員工在其全部服務(wù)生涯中肯定不會離開這一組織,且該員工在該組織中會始終從事一個職位,而事實上人的工作崗位是會變動的,所以該方法有其局限性! ‰S機報酬價值法,是將某員工在其工作期間一直服務(wù)于某一組織所能創(chuàng)造的價值,按其目前或未來所擔任的角色與實際擔任該角色的可能性,即是否繼續(xù)留職的概率,調(diào)整折算成當前實現(xiàn)價值,作為人力資源的價值。其缺點是員工未來創(chuàng)造出的價值具有不確定性,而且忽略了其他資產(chǎn)對企業(yè)收益的影響,將企業(yè)的全部收益歸結(jié)為人力資源所創(chuàng)造的價值,可能高估人力資源的價值(雖然劉仲文教授在1997年提出了調(diào)整后的隨機報酬價值模式,引入了人力資源份額系數(shù)來確定人力資源與其他資源在價值創(chuàng)造中所占有的比例,但這一比例的確定本身就具有不確定性且增加了工作量,使得這種方法更加缺乏可操作性)。但我們認為這種方法以未來利益為基礎(chǔ),相對更準確,更容易為人們所接受,仍是一種比較理想的模式。 。2)人力資源群體價值的計量方法。常用的方法有:非購買商譽法,這種方法認為,企業(yè)過去若干年的累計超過同行業(yè)平均收益的一部分或全部可以看作是人力資源的貢獻,這部分超額利潤應(yīng)通過資本化程序確認為人力資源的價值。但這一方法并非考慮了一個組織的全部人力資源價值,而只限于超過整個同行業(yè)正常水平的人力資源價值,另外按此推理,沒有獲得超額收益的企業(yè)就沒有人力資源價值或為負數(shù),顯然這又與“人力資源是一種重要的經(jīng)濟資源”相背離,因而此種方法在理論上是缺乏依據(jù)的! ⊥耆(jīng)濟價值法,該方法認為人力資源的價值在于能夠提供未來的效益并能在創(chuàng)造效益的過程中補償自身的價值,因此將企業(yè)未來的各期效益和各期企業(yè)工資總額加總并折現(xiàn),然后按照人力資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例,將企業(yè)未來收益中人力資源投資獲得的收益部分作為人力資源的價值。這種方法的缺點是未來凈收益是一個估計值,具有主觀性和不確定性,且人力資產(chǎn)對企業(yè)的貢獻同其他資產(chǎn)對企業(yè)的貢獻未必呈直線! 2、人力資源價值的非貨幣性計量方法。人力資源價值的非貨幣性計量方法,是使用模糊計量和定性描述的方法加以分析和說明,來計量某一企業(yè)員工的凝聚力、協(xié)作力,及他們運用知識為企業(yè)創(chuàng)造價值的能力等。常用的計量方法有:工作績效評價法、技能一覽表法、潛力評價法、工作態(tài)度法等。它們作為人力資源價值計量的輔助方法,彌補了貨幣性計量方法的不足,可以反映貨幣計量所不能提供的信息。隨著會計領(lǐng)域的不斷擴展,非貨幣性計量方法會得到越來越廣泛的應(yīng)用! ≡诮鉀Q人力資源確認與計量問題后,還應(yīng)深入地對人力資源會計進行理論研究,澄清模糊認識,更新觀念,吸收借鑒西方研究成果,并在人力資源密集的場所開展人力資源會計試點工作,循序漸進地進行推廣普及。要建立各行業(yè)人力資源會計核算體系,逐步發(fā)展適合我國國情的人力資源會計,以適應(yīng)我國企業(yè)由勞動密集型向知識密集型發(fā)展的趨勢,并對外提供人力資源信息。 參考文獻 2、王彥:《人力資源會計確認與計量》,合作經(jīng)濟與科技,2006年,第10期。【試論人力資源會計的確認和計量】相關(guān)文章:
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