個人所得稅納稅單位改革的漸進式實施路徑探析
[摘 要]個人所得稅改革歷來備受關注，近年來諸多學者開始專注于改變現行個人所得稅納稅單位，從而改變個人所得稅征收模式這一領域問題的研究。以家庭為納稅單位的綜合所得稅制以其特有的優勢代表了我國個人所得稅制改革的方向和趨勢。然而，由于我國人口眾多、城鄉收入差異大、地區發展不平衡的基本國情，個人所得稅制從以個人為納稅單位的分類所得稅制轉向以家庭為納稅單位的綜合所得稅制的改革是一個長期而復雜的系統工程，不能一步到位，一蹴而就。筆者首先比較分析了兩種所得稅制的優點與缺點，并進一步闡明了改革現行所得稅制納稅單位的必要性;其次，從我國的國情出發剖析了個人所得稅納稅單位改革是一個長期的、漸進式的過程;最后，從健全與完善征管配套措施的角度提出了個人所得稅納稅單位改革的漸進式實施路徑設想。
[關鍵詞]個人所得稅;分類征稅制;納稅單位;家庭;綜合征稅制
1 兩種所得稅制下的優缺點比較分析
1.1 以個人為納稅單位的分類所得稅制的缺點
1.1.1 體現了個人所得稅縱向征收的不公平
在我國目前的分類所得稅制中，就工資薪金所得來說，工薪階層的月薪里包含了醫療支出、教育費用、養老保障以及房貸還款等諸多支出內容，對于許多工薪階層來說，月薪僅夠維持生計所用。然而，目前的稅制依然將這部分中、低收入的工薪階層作為個人所得稅調控的對象，使其成為了征稅的主體人群。反觀之，由于高收入人群收入來源的多樣化，其通過將大部分或全部的收入以工資薪金以外的方式納稅，并利用其他形式個人所得的稅收優惠來規避稅收。這造成窮人征稅，富人避稅的現象，反映出目前個人所得稅制征收的縱向不公平。
1.1.2 體現了個人所得稅橫向征收的不公平
我國目前的個人所得稅制實行的是分類稅制，即按照個人所得的性質分為11類所得，不同的所得適用不同的征收辦法。在11類所得中工資薪金所得實行的的是七級超額累進稅率，個體工商戶生產經營所得及企事業單位承包承租經營所得實行的`是五級超額累進稅率。其余8類所得實行的是比例稅率并輔以一定的扣除項目及相關的優惠政策。結合我國目前個人所得來源的多樣化、復雜化、隱性化的特點，這一稅制形式將會產生個人所得稅稅款征收的橫向不公平。例如，在股息、利息紅利所得中，通過購買股票債券等投資取得的高收入幾乎不用繳納稅款，然而中、低收入的工薪階層包含了諸多維持生計費用的月薪卻依然要照章征稅。
1.1.3 沒有體現量能負擔的課稅原則，不利于發揮調節收入分配的作用
現行的稅制體系沒有全方位衡量納稅人真正的納稅能力，同時也沒有考慮到整個家庭的經濟狀況。從稅收公平原則來看，兩個相同收入的家庭，稅收負擔應當一致。然而在目前我國依照個人為單位的分類所得稅制下，相同收入的兩個家庭會因家庭人員數量不同，產生稅收負擔不一致的情形。與此同時，在這種以個人為單位的分類所得稅制下，也沒有充分考慮家庭的教育、住房、社保、撫養子女及贍養老人等支出，最終滋生稅收分配不公的新問題，從而與量能納稅，公平分配的稅收原則背道而馳。
1.2 以家庭為納稅單位的綜合稅制的優點
1.2.1 體現了個人所得稅縱向征收的公平性
因以家庭為納稅單位的個人所得稅制與分類征收制的先天不契合，故實行以家庭為納稅單位的個人所得稅制必須改革目前個人所得稅的分類征收制為綜合征收制。在這一所得稅制中，不論是富人還是窮人均以家庭為單位，以其家庭總收入扣除諸如贍養支出、撫養支出、購房支出、教育支出及醫療支出后的余額申報個人所得稅。再輔之以免征額的稅收優惠政策，這一變革將更有利于保障低收入家庭，從而實現個人所得稅縱向征收的公平性。
1.2.2 體現了個人所得稅橫向征收的公平性
以家庭為納稅單位的綜合所得稅制下，不再對個人收入進行分類，并采用不同的征收方法，取而代之的是以家庭所有成員的總收入為征稅對象，不再區分收入類別，這樣一來，能實現個人所得稅橫向征收的公平性，能有效地遏制個人利用所得來源的多樣化、復雜化、隱性化來逃避稅收，避免出現“窮的更窮，富的更富”的不公平現象。當然這一改革舉措必須以完善相關征管配套措施為前提。
1.2.3 體現了量能負擔的公平課稅原則
以家庭為納稅單位的綜合所得稅制更能體現稅收量能負擔的課征原則。家庭是社會的最基本細胞，在以家庭為單位的綜合所得稅制下，相同收入的家庭征稅的額度應是相同的，不會出現以個人為單位的分類所得稅制下，兩個總收入相同的家庭，因家庭成員的多寡而征稅負擔各有不同的現象。因而以家庭為納稅單位度量納稅人的納稅能力更顯公平。
2 實現以個人為單位的分類所得稅制向以家庭為單位的綜合所得稅制的改革將是一個長期、漸進的過程
要實現以個人為單位的所得稅制向以家庭為單位的綜合所得稅制的改革，首先必須要改變我國目前個人所得稅的征收模式，即從分類征收轉變為綜合征收。而要實現這一征收模式的轉變非一朝一夕之事。這主要是由我國家庭界定的復雜性、國人對現金消費的偏愛、稅收征管信息系統不夠完善等因素造成的。
2.1 我國家庭界定的復雜性
界定家庭的范圍是改革以家庭為單位的征收模式最重要的一個環節。我國家庭的界定具有一定的復雜性，現實中有因婚姻關系或血緣關系組成的家庭、有因其他關系在一起生活而未組成家庭但共同負擔生活費用、有雖未與家人住在一起生活但卻要負擔其生活費用，比如外出打工農民。為實現征收的公平，就要對不同的家庭實行不同的費用扣除，然而這種復雜的家庭結構導致個人所得稅征收的實際操作愈發艱難。
2.2 國人對現金消費的偏愛
由于歷史因素及我國居民的消費習慣，國人對現金消費頗為偏愛，在這種消費模式的影響下，加之現實生活中個人收入來源的多樣性、復雜性，使得稅務機關在現階段還無法監管與控制個人的所有收入，這也不利于向以家庭為單位的綜合所得稅制的轉化。例如在我國現行的個人所得稅制中，工資薪金所得是可以通過單位代扣代繳的，但是一些財產租賃收入如房屋租金一類的個人收入就難以計入個人所得來納稅。