淺論綠色會計的確認與核算

淺論綠色會計的確認與核算

【摘要】隨著中國經濟的飛速發展，人們生態環保意識的日益增強，中國實施綠色會計的進程也在不斷地推進，這就要求我們把經濟效益和整個社會效益結合起來，以利于社會經濟的可持續發展。文章僅就綠色會計的基本概念、綠色確認、綠色計量、綠色核算等問題進行探討�！　　娟P鍵詞】綠色會計 可持續發展 綠色核算
　　傳統的經濟理論多以追求經濟利益為主，無償和無節制的開發資源，導致資源枯竭、生態惡化、環境危機，嚴重威脅人類的生存和發展。如此嚴峻的情形迫使人類反思，在發展經濟的同時應清楚的認識到環境的重要性。為此必須改變傳統會計單一追求經濟利益的核算模式，引入綠色核算理論，推動綠色會計制度在我國的實施，以便貫徹可持續發展戰略，推動社會和經濟的健康發展。
　　
　　一、綠色會計的產生及內涵
　　
　　1、綠色會計的定義。綠色會計，又稱環境會計，是將會計學和自然環境相結合，采用多元化的計量手段和屬性，以有關環境法律、法規為依據，研究經濟發展與環境資源之間的關系，并運用專門方法，對企業給社會資源環境造成的收益和損失進行確認、計量、揭示、分析，以便為決策者提供環境信息的會計理論和方法。
　　2、綠色會計的產生及內涵。工業經濟時代，傳統的經濟理論多以追求經濟利益為主，評價指標主要為GNP（國民生產總值）、GDP（國內生產總值）和人均收入、人均產值等等。于是，出現大量開采資源→大規模生產→大量消費→大量產生廢物（廢氣、廢渣、廢水）的經濟發展模式。結果，導致資源和環境危機，如此下去，社會經濟將不能持續發展。于是，在可持續發展的觀念和目標的影響下，經濟理論發生了深刻變化，新的經濟理論迅速發展，一改過去單一追求經濟利益的方式，而轉變為追求三個目標的平衡發展：①經濟利益，GNP增長和區域社會發展不因時代更替而衰減；②社會利益，經濟效益與社會效益的平衡；③環境利益，處理好經濟發展與環境保護的動態關系。也就是說，社會企業不能為了追求經濟效益而無償和無節制地開發自然資源；同樣，社會企業亦不能以犧牲環境為代價追求經濟效益。于是，有人提出在新的突出“三益”經濟理論指導下，改變傳統會計單一追求經濟利益的成本核算辦法，將環境自然資本計入成本，來綜合評價企業效益和社會經濟發展的代價和得失，加強對自然資源和環境的保護。這樣，綠色會計（Green Accounting）理論便應運而生。
　　
　　二、綠色會計要素的確認
　　
　　由于環境因素的參與，使得綠色會計必須對會計要素進行重新界定，從而超越了傳統會計所確認的范圍。綠色會計的確認是將涉及環境的經濟業務作為會計要素予以記錄，并在會計報表中加以確定。
　　1、綠色資產的確認。綠色資產又稱環境資產，是指特定的個體（企業）從已經發生的事項取得或加以控制，能以貨幣計量，可能帶來未來效用的環境資源。綠色資產的確認應符合以下兩個標準：一是環境資源未來效用的可能性；二是環境資源計量的可靠性，這兩項標準必須在同時滿足的情況下才能確認為綠色資產。當環境資源是憑借某種權利取得，或是大自然賜予時，可依據合理地估算進行計量，如果無法做出合理的計量，則不能確認為環境資產。綠色資產的計價，是指以貨幣來衡量綠色資產的價值。從資源稀缺性的角度分析，綠色資產的擁有和使用是要付出代價的，這樣就形成了綠色資產的價格；從資源補償角度分析，為了滿足經濟活動的要求，人類不得不追加投資以維持自然資源和生態資源的現狀，此時綠色資產已包含了勞動量因素，并以貨幣的形式表現為綠色資產的價格；從資源配置度分析，環境資源有限，不能充分滿足經濟活動的需要，為了有效地開發利用和保護環境資源，需要確定環境資源形成的綠色資產價值。
　　2、綠色費用的確認。綠色費用是指某一主體在持續發展過程中，因進行經濟活動或其他活動，而付出或耗用綠色資產的轉化形式。環境費用可分為自然資源耗減費用、生態資源的降級費用、維持自然資源基本存量費用、生態資源保護費用。綠色費用的確認應符合以下標準：一是未來效用的不可能性。如果一項支出不產生未來效用，或者未來效用不符合確認綠色資產的標準，那么該項支出應確認為綠色費用。二是計量的可靠性。綠色費用計價是指以貨幣衡量各項綠色費用的發生額。有些綠色費用按照傳統財務會計的計價方法計價；有些綠色費用通過數學模型的方法計價；有些環境費用雖然不構成資源產品的成本，但對其計價可以從數量方面客觀地反映生態資源降級以及恢復的代價。
　　3、綠色效益的確認。綠色效益是指在一定時期內，綠色資產給人類帶來的已經實現或即將實現的，能夠用貨幣計量的效用。環境效益可分為直接環境效益和間接環境效益兩大類。（1）直接綠色效益。是指對環境進行開發利用，取得有形資源產品時獲得的綠色效益。這類效益與人類有目的的環境開發利用相關，它的產生能夠增加人類的物質積累。如合理采伐森林獲得林產品，通過銷售林產品獲得收益。（2）間接綠色效益。指人類對環境進行開發利用，取得無形環境效用時獲得的綠色效益。這類效益與自發的環境利用相關，獲得的環境效用是無形的，并不直接增加人類的物質資本，但從長遠來看，也會影響人類物質積累的過程。如氣候的調節、野生動物的保護所帶來的效益。
　　由于利用的方式不同，同一環境資產可能產生直接環境效益，也可能產生間接環境效益，因此，要求開發利用環境資產時謹慎選擇。環境效益的確認應符合以下標準：環境效益的現實性；計量的可靠性。由于直接環境效益和間接環境效益形成的過程不同，其計價方法也不同。一般情況下，直接環境效益可按勞動量的貨幣表現計量；間接環境效益的確定具有很大的主觀性，可按模糊數學的計量屬性和包含效用的貨幣表現計量。
　　4、綠色負債的確認。環境負債是指企業發生的、符合負債的確認標準，并與環境成本相關的義務。在履行義務的支出金額和時間不確定的情況下，在某些國家“環境負債”被稱為“環境負債準備”即“或有負債”。
　　如果企業有支付環境成本的義務，則應將其確認為負債。確認負債時，不一定有法律上的強制性義務，有可能出現這樣的情況：即雖不存在法律義務而企業負有推定義務，或者在法律義務基礎上的推定義務，如企業可能將超出法律規定的標準消除污染作為其既定政策。然而，在這種情況下確認環境負債，企業管理部門必須做出負擔有關成本的承諾。同樣，不能僅僅因為企業管理部門日后不履行其承諾就不確認其為負債。若確實發生了不能履行承諾的情況，企業應當在財務報表附注中披露其事實及原因。
　　
　　三、綠色會計的核算
　　
　　1、綠色資產的會計核算。綠色資產的會計核算其主要依據是：（1）人工投入形成的資源性資產，應以累計歷史成本作為計量依據。對無法取得歷史成本資料的可以以近幾年實際成本水平估計入賬；（2）由產權變動購入資源性資產的應以購入價或評估價格計價入賬；（3）已入賬的資源性資產，如有后期投入的，應按實際成本入賬；（4）資源性資產消耗、轉讓、非常損失和其他損失，應按實際數額或平均成本數額削減資源性資產存量。
　　企業可在會計賬戶中設置“綠色資產——XX（水資源、森林等）”資產科目，正確核算各類綠色資產的流量和存量，并逐步實現資源性資產的培育與利用全過程的資產核算。同時為了保證綠色資產賬戶能反映會計主體所擁有的綠色資產總量應設置“綠色資產損耗”賬戶，反映企業耗用自然資源而減少儲存的貨幣表現。該賬戶為“綠色資產”賬戶的抵減賬戶，通過抵減可以反映會計主體擁有綠色資產的減值。自然形成的綠色資產評估入賬；人工投入的資源性資產，按各年投入的，生產成本逐年結轉累計形成的成本再加上資源性資產本身的價值入賬；依法認定或產權變動所取得的資源性資產按實際購入或評估的價值計算。因此相應的會計分錄為：借記“綠色資產——xx資產”科目；貸記相關科目。
　　 　例1：某公司購入森林資源50畝，按標準每畝作價50000元。同時，據測定該地區蘊藏有豐富的煤炭資源，由于煤炭的具體數量無法確定計量，根據科學的測量計算評估價2000000元，公司本期開采煤炭作生產燃料，設每噸煤炭作為資源的價值為100元，開采費用為30元。如果本期開采100噸，則其總成本為：（100 30）×100=13000元。具體會計分錄如下：
　　①取得綠色資產時：
　　借：綠色資產——森林資源 2500000
　　 ——煤炭資源 2000000
　　 貸：銀行存款（或其他相關科目） 4500000
　�、陂_采煤炭作燃料時：
　　借：生產成本——綠色資產耗減費 13000
　　 貸：綠色資產損耗 13000
　　2、綠色成本的核算。綠色成本應在企業會計賬戶體系中的“生產成本”賬戶下設明細分類賬戶。當然根據綠色成本的不同情況，我們應該進行不同的會計處理，分清影響環境的責任和承擔的費用，合理、真實、準確地計算綠色成本。（1）排污。指向大氣、水體排入有害物體或超標的熱量、噪音。某產品的污染成本=產量×排污收費的標準單價（由國家統一制定標準），此種污染成本是變動成本，在核算直接材料和人工費用后納入直接污染這個成本項目。即借記“生產成本——直接污染”科目；貸記“應付環保費——排污費”科目。當產品產量與排污費不成正比，污染量小，不易確定排污主體，或排污費用屬于產品固定成本時，則可以記入“制造費用”科目。（2）使用排污品。如使用潤滑油會惡化水質，使用石油，煤炭等礦物燃料會排放二氧化碳、二氧化硫等污染空氣。因此除購買這些商品的售價外，應追加排污費，直接計入這些排污品的采購成本。即借記“原材料（或物資采購）”科目；貸記“應付環保費——排污費”等相關科目。
　　3、綠色費用的會計核算。在綠色會計的核算中只要綠色資產能夠計量，那么耗用綠色資產進行經濟活動發生的綠色費用也就能夠計量。有些綠色費用構成資源產品成本，可按財務會計的計量方法對其進行計量；而有些綠色費用雖然不構成資源產品的成本，但對其計價，可以利用數學模型客觀的反映生態資源降級的代價以及恢復的代價。因此綠色會計核算應設置“管理費用——XX費用”等科目進行相關的賬務處理。（1）不可回收包裝物。由于包裝物中化學物質多不易分解，又沒有加以回收，導致固體廢舊物數量多。所以應借記“經營費用——未收回包裝物污染費”科目；貸記“應付環保費——包裝物污染費”科目。（2）人口排污費。每人每天排放污染物（排污水、懸浮固體、可氧化有機物）有一個平均值。但對于企事業單位，各個會計期間的人口數量不是一個定數，要按照不同會計期間分別計算。這種期間費用的核算會促使企事業單位提供管理水平和勞動效益。此時應借記“管理費用-人口排污費”科目；貸記“應付環保費——人口排污費”科目。（3）廢棄物。指生產中所產生或排出、拋棄的各種固體，非固態（如下水道污泥）和其他液態物質，可分為工商業廢棄物，生活廢棄物兩類。此時借記“經營費用——廢棄物污染費”科目；貸記“應付環保費——廢棄物污染費”科目。
　　總之，在中國實行綠色會計，不能照抄照搬國外辦法，要從中國的實際出發，由簡入繁，從易到難，先從明確的易于掌握的科目入手，即先選擇個別產品在部分地區、部門試行。在取得切實可行的經驗后，再不斷修正完善，為今后逐步推行打下堅實的基礎。在可持續發展理論指導下，努力做到資源合理開發利用的綠色會計實施需要做大量的工作，千里之行始于足下，從理論到實際，多次反復，試行中國綠色會計一定會成功。
　　
　　【參考文獻】
　　
　　[1]王興華、王維平：會計研究論文集，1997.
　　[2]厲以寧：環境保護和生活質量，2001.
　　[3]王文學、王沅、孫承詠：黑色綠色的岔口.
　　[4]王維平：在全國政協會議上“關于中國實施綠色會計”的報告，2003.
　　[5]張敦富、魏金周、曹利軍、姜文來：“經濟全書”之“環境經濟”.

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