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淺議固定資產(chǎn)審計(jì)
[摘要]審計(jì)分析是以我國(guó)的方針、政策、法律、法規(guī)為依據(jù)，運(yùn)用審計(jì)的基本方法和技術(shù)對(duì)企業(yè)、事業(yè)單位的會(huì)計(jì)信息及相關(guān)資料進(jìn)行審查，確定其經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否合法，分析違法違規(guī)的原因，并將其錯(cuò)賬、假賬進(jìn)行更正和調(diào)整。固定資產(chǎn)是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中最活躍的因素之一，對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行有巨大影響。審計(jì)分析的目的是揭露和反映企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債和盈虧的真實(shí)情況，查處企業(yè)財(cái)務(wù)收支中各種違法違規(guī)問(wèn)題，維護(hù)相關(guān)利益方的權(quán)益。本文就固定資產(chǎn)審計(jì)談點(diǎn)粗淺認(rèn)識(shí)。 [關(guān)鍵詞] 固定資產(chǎn)；融資租賃；固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；審計(jì)案例一、固定資產(chǎn)審計(jì)要點(diǎn)
1.審查固定資產(chǎn)的實(shí)存數(shù)。審計(jì)的主要目的是確定每項(xiàng)固定資產(chǎn)是否確實(shí)存在；其賬面余額是否真實(shí)，賬實(shí)是否相符；其所有權(quán)是否確屬企業(yè)；固定資產(chǎn)的手續(xù)是否完備等。通常執(zhí)行如下審計(jì)程序：
(1)獲取或編制固定資產(chǎn)分類匯總表。匯總表又稱一覽表或綜合分析表，是審計(jì)固定資產(chǎn)的重要工作底稿，并按照固定資產(chǎn)類別分別填列。
(2)分析性復(fù)核。根據(jù)被審核單位的業(yè)務(wù)性質(zhì)，實(shí)施一定的分析性復(fù)核審計(jì)程序，通過(guò)分析有關(guān)比率及項(xiàng)目的變動(dòng)趨勢(shì)，確定固定資產(chǎn)和有關(guān)業(yè)務(wù)是否真實(shí)、賬務(wù)處理是否正確、變動(dòng)是否合理。如：通過(guò)計(jì)算固定資產(chǎn)原值與本期產(chǎn)品產(chǎn)量的比率，并與前期比較，可能發(fā)現(xiàn)閑置資產(chǎn)或已減少的固定資產(chǎn)未在賬戶上注銷等問(wèn)題。
(3)賬賬核對(duì)。把固定資產(chǎn)卡片與有關(guān)明細(xì)賬核對(duì)，明細(xì)賬與總賬核對(duì)，總賬與會(huì)計(jì)報(bào)表的有關(guān)數(shù)據(jù)核對(duì)，做到賬表、賬賬、賬卡相符。如果不符，應(yīng)查出從何時(shí)起不符并將當(dāng)時(shí)的明細(xì)賬與原始憑證核對(duì)，查明原因，予以調(diào)整。
2.審查固定資產(chǎn)的增加。企業(yè)正確核算固定資產(chǎn)的增加，對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表將產(chǎn)生長(zhǎng)期的影響，如果不正確核算，會(huì)使被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真。因此，該項(xiàng)目是固定資產(chǎn)審計(jì)的重要內(nèi)容。審計(jì)主要的目的是確定新增固定資產(chǎn)的手續(xù)是否合法，計(jì)價(jià)是否合理，會(huì)計(jì)處理是否正確。
3.審查固定資產(chǎn)的減少。引起固定資產(chǎn)減少的原因大致有出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢、投資轉(zhuǎn)出、盤虧等幾種情況。根據(jù)實(shí)際審計(jì)工作中常出現(xiàn)賬存實(shí)亡的現(xiàn)象，我們主要從以下幾個(gè)方面進(jìn)行審計(jì)：
(1)審查固定資產(chǎn)減少的合法性。固定資產(chǎn)的減少應(yīng)經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)和技術(shù)性分析及鑒定，均應(yīng)有具體職能部門的報(bào)告，有審批部門的批準(zhǔn)后，才可以處理。
(2)審查因不同原因減少固定資產(chǎn)數(shù)額計(jì)算的正確性，會(huì)計(jì)處理是否符合核算規(guī)定。一般通過(guò)檢查固定資產(chǎn)明細(xì)賬、賬卡、報(bào)廢清單等憑證資料來(lái)驗(yàn)證。
(3)結(jié)合“固定資產(chǎn)清理”、“待處理財(cái)產(chǎn)損益”賬戶，抽查固定資產(chǎn)賬面轉(zhuǎn)銷額是否正確。
(4)檢查是否存在未作會(huì)計(jì)記錄的固定資產(chǎn)減少業(yè)務(wù)；查明有無(wú)用新固定資產(chǎn)代替舊固定資產(chǎn)的情況；分析營(yíng)業(yè)外收支等賬戶，有無(wú)因出售固定資產(chǎn)的價(jià)款及報(bào)廢固定資產(chǎn)的變價(jià)收入；查明有無(wú)因停產(chǎn)某種產(chǎn)品而停用的設(shè)備，其處理情況如何；向有關(guān)人員查詢本期有無(wú)未作會(huì)計(jì)分錄的固定資產(chǎn)減少項(xiàng)目。
4.審查固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
(1)檢查固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提。主要應(yīng)查明：計(jì)提方法是否符合會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，計(jì)提的依據(jù)是否充分，計(jì)提的數(shù)額是否恰當(dāng)，相關(guān)會(huì)計(jì)處理是否正確，前后期是否一致等。
(2)運(yùn)用分析性復(fù)核。分析本期期末固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備數(shù)額占期末固定資產(chǎn)原值的比率，并與期初數(shù)比較。如有異常波動(dòng)應(yīng)查明波動(dòng)原因，判斷波動(dòng)的合理性。
(3)已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)又得以恢復(fù)時(shí)，是否在原已計(jì)提減值準(zhǔn)備的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回。
二、固定資產(chǎn)核算錯(cuò)弊的存在形式及分析思路
1.混淆固定資產(chǎn)的確認(rèn)界限。固定資產(chǎn)是指企業(yè)商品提供勞務(wù)或出租而持有的，使用年限超過(guò)1年，單位價(jià)值較高的有形資產(chǎn)。不具有以上特征的為低值易耗品或其他資產(chǎn)。這個(gè)界限不能混淆。但在實(shí)務(wù)中，有的企業(yè)為了達(dá)到某種目的，常�；煜潭ㄙY產(chǎn)的確認(rèn)界限，有的將固定資產(chǎn)劃入低值易耗品，然后采用一次攤銷或分次攤銷直接增加成本費(fèi)用，或?qū)⒉环瞎潭ㄙY產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的物品劃入固定資產(chǎn)進(jìn)行管理，延緩其攤銷速度，以達(dá)到減少當(dāng)期成本費(fèi)用的目的。
對(duì)于此類錯(cuò)弊，可以通過(guò)審閱、檢查、核對(duì)、實(shí)地觀察等方法來(lái)驗(yàn)證。首先，審計(jì)人員應(yīng)檢查企業(yè)是否根據(jù)本單位的實(shí)際情況把固定資產(chǎn)的確認(rèn)界限以書面形式規(guī)定下來(lái)，并在實(shí)際管理中得到貫徹執(zhí)行；其次，把固定資產(chǎn)管理卡與固定資產(chǎn)明細(xì)賬相互核對(duì)，固定資產(chǎn)明細(xì)賬與記賬憑證、原始憑證核對(duì)，通過(guò)核對(duì)找出疑點(diǎn)和線索，經(jīng)過(guò)進(jìn)一步追查，查明是否把固定資產(chǎn)與低值易耗品混淆；再次，實(shí)地觀察固定資產(chǎn)，審計(jì)人員可以從固定資產(chǎn)明細(xì)賬開(kāi)始，進(jìn)行實(shí)地追查，以證明會(huì)計(jì)記錄所列固定資產(chǎn)是否確實(shí)存在，并了解其目前使用狀況，也可以從實(shí)地觀察開(kāi)始，與固定資產(chǎn)明細(xì)賬核對(duì)，以獲取存在的固定資產(chǎn)均已入賬的證據(jù)。
2.固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)不準(zhǔn)。固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)有嚴(yán)格的規(guī)定，不同來(lái)源的固定資產(chǎn)，其計(jì)價(jià)方式也各不相同。如果計(jì)價(jià)方法混淆，就不能準(zhǔn)確地記錄固定資產(chǎn)原值，這樣，不僅影響固定資產(chǎn)科目的正確反映，而且影響累計(jì)折舊及當(dāng)期成本費(fèi)用。固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)不準(zhǔn)，主要表現(xiàn)為：一是固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)方法錯(cuò)誤。如對(duì)于能確定原始價(jià)值的固定資產(chǎn)也采用重置價(jià)值計(jì)價(jià)。二是固定資產(chǎn)價(jià)值構(gòu)成范圍的錯(cuò)誤。有的企業(yè)將與購(gòu)入該項(xiàng)固定資產(chǎn)無(wú)關(guān)的費(fèi)用支出，如差旅費(fèi)，甚至旅游參觀費(fèi)，統(tǒng)統(tǒng)作為固定資產(chǎn)價(jià)值的組成部分，而有的企業(yè)則縮小固定資產(chǎn)價(jià)值構(gòu)成范圍，增大企業(yè)當(dāng)期生產(chǎn)成本。三是隨意變動(dòng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值。
關(guān)于固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)，可通過(guò)閱讀固定資產(chǎn)登記簿的摘要欄，以及檢查固定資產(chǎn)卡片中的來(lái)源項(xiàng)目，據(jù)以確定固定資產(chǎn)的來(lái)源，然后再審核反映固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)憑證及有關(guān)單據(jù)，通過(guò)審閱、核對(duì)及復(fù)算有關(guān)會(huì)計(jì)資料，發(fā)現(xiàn)線索或疑點(diǎn)。
3.賬務(wù)處理錯(cuò)誤。有關(guān)固定資產(chǎn)科目的賬務(wù)處理應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的具體規(guī)定來(lái)操作。在實(shí)際工作中，常見(jiàn)的賬務(wù)處理錯(cuò)誤表現(xiàn)為：提前或推遲入賬時(shí)間；把借貸方向記反；入賬價(jià)值記錯(cuò)；將對(duì)應(yīng)賬戶記錯(cuò)或?qū)?yīng)關(guān)系不明確，難以判斷經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的來(lái)龍去脈。賬務(wù)處理錯(cuò)誤不僅造成會(huì)計(jì)報(bào)表反映失真，而且對(duì)各期的成本費(fèi)用將產(chǎn)生重要影響。
對(duì)于這種問(wèn)題，可以通過(guò)審閱固定資產(chǎn)明細(xì)賬的對(duì)方科目欄，分析判斷該業(yè)務(wù)所反映在會(huì)計(jì)賬簿中的有關(guān)賬戶是否存在正確的對(duì)應(yīng)關(guān)系。如有疑點(diǎn),再調(diào)閱與該筆固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)有關(guān)的會(huì)計(jì)憑證及其所附的原始憑證，進(jìn)行賬證、證證核對(duì)，從而查明問(wèn)題。
三、常見(jiàn)任意縮小固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)范圍的審計(jì)案例剖析
1.情況：2003年2月10日，依據(jù)《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》和對(duì)ABC實(shí)業(yè)有限公司2002年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的具體實(shí)施方案，對(duì)該公司實(shí)施了審計(jì)。在對(duì)固定資產(chǎn)審計(jì)的過(guò)程中，根據(jù)對(duì)該公司固定資產(chǎn)符合性測(cè)試的結(jié)果，結(jié)合該公司的實(shí)際情況，進(jìn)行了實(shí)質(zhì)性測(cè)試。從固定資產(chǎn)項(xiàng)目、固定資產(chǎn)折舊、固定資產(chǎn)的增減變化等方面進(jìn)行了審計(jì)，在實(shí)施了一系列審計(jì)程序后，發(fā)現(xiàn)該公司在對(duì)固定資產(chǎn)的管理和核算中存在一些問(wèn)題，舉例如下：
在審閱該單位9月份固定資產(chǎn)明細(xì)賬時(shí)，發(fā)現(xiàn)有一筆增加業(yè)務(wù)，為該單位購(gòu)入專用生產(chǎn)設(shè)備一臺(tái)，買價(jià)400 000萬(wàn)元，所作的會(huì)計(jì)處理如下：
借：固定資產(chǎn) —— 專用設(shè)備400 000
貸：銀行存款 400 000
專用設(shè)備于該年9月份投入使用（假設(shè)預(yù)計(jì)凈殘值為0，采用直線法計(jì)提折舊，年折舊率為10%）
2.分析：我們認(rèn)為，該設(shè)備從外地運(yùn)來(lái)，卻沒(méi)有運(yùn)雜費(fèi)，另外，按常理該設(shè)備必須經(jīng)過(guò)安裝并調(diào)試后，才能投入生產(chǎn)使用，但是沒(méi)有安裝、調(diào)試費(fèi)。于是懷疑這兩項(xiàng)被記入了期間費(fèi)用。
審閱了9月份營(yíng)業(yè)費(fèi)用、管理費(fèi)用明細(xì)賬的有關(guān)支出記錄，沒(méi)有發(fā)現(xiàn)相關(guān)項(xiàng)目，向前期追查，審閱了8月份營(yíng)業(yè)費(fèi)用、管理費(fèi)用明細(xì)賬及有關(guān)憑證，發(fā)現(xiàn)有一筆支出：
借：營(yíng)業(yè)費(fèi)用30 000
管理費(fèi)用20 000
貸：銀行存款50 000
摘要為付某安裝公司運(yùn)雜費(fèi)、安裝費(fèi)。
與有關(guān)的原始憑證核對(duì)，發(fā)現(xiàn)某安裝公司的發(fā)票，注明為某專用生產(chǎn)設(shè)備安裝調(diào)試費(fèi)30 000元，運(yùn)雜費(fèi)20 000元，另有一張?jiān)紤{證為金額50 000元的轉(zhuǎn)賬支票存根。與以上記錄吻合。
3.問(wèn)題：本案例屬于計(jì)價(jià)錯(cuò)誤，將本應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)原值的項(xiàng)目，計(jì)入期間費(fèi)用。由于計(jì)價(jià)錯(cuò)誤，使固定資產(chǎn)原值虛減，進(jìn)而影響折舊和本年度損益，以及資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)項(xiàng)目。
4.調(diào)整賬項(xiàng)：由于審計(jì)于下年初進(jìn)行，所以調(diào)整通過(guò)“以前年度損益調(diào)整”科目進(jìn)行。應(yīng)先計(jì)算補(bǔ)提的折舊數(shù)，因設(shè)備原值少計(jì)50 000元，對(duì)這部分價(jià)值也應(yīng)計(jì)提折舊，該設(shè)備于9月份投入使用，但當(dāng)月不提折舊，從10月份開(kāi)始計(jì)提，共計(jì)3個(gè)月。
則應(yīng)補(bǔ)提折舊數(shù)=（50 000×10%/12）×3=1 250（元）
(1)調(diào)整分錄：
借：固定資產(chǎn) 50 000
貸：累計(jì)折舊 1 250
以前年度損益調(diào)整 48 750
(2)調(diào)整固定資產(chǎn)項(xiàng)目：固定資產(chǎn)原值增加50 000元，累計(jì)折舊增加1 250元。
總之，通過(guò)對(duì)固定資產(chǎn)項(xiàng)目的審計(jì)，可以促進(jìn)建立和健全固定資產(chǎn)項(xiàng)目的各項(xiàng)管理制度，幫助有關(guān)管理部門改善和加強(qiáng)內(nèi)部管理，提高資金使用效益；查處違規(guī)違紀(jì)問(wèn)題，促進(jìn)節(jié)約投資，保護(hù)資產(chǎn)的安全完整，促進(jìn)企業(yè)的健康發(fā)展。
主要參考文獻(xiàn)
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