淺析資產評估增減值的會計處理

淺析資產評估增減值的會計處理

一、企業兼并資產評估增減值會計處理
（一）被兼并企業的賬務處理 一是被兼并企業評估后的會計處理。經批準被兼并的企業，按照規定由法定資產評估機構對其財產進行資產評估，該項資產評估事項屬于企業產權變動事項，在評估結果報有關部門核準或備案后，應按如下原則進行相應的會計處理：（1）被兼并企業應按批準評估備案的資產價值調整有關資產的賬面價值。流動資產、長期投資以及無形資產，應當按照評估備案的價值與賬面價值之間的差額，借記（或貸記）有關資產科目，貸記（或借記）“資本公積”科目。（2）固定資產，按評估確認的固定資產原值與原賬面原值之間的差額，借記（或貸記）“固定資產”科目，按評估確認的固定資產凈值與固定資產原賬面凈值之間的差額，貸記（或借記）“資本公積”科目，按照兩者之間的差額，貸記（或借記）“累計折舊”科目。二是被兼并企業結束時的會計處理。被兼并企業喪失法人資格的企業結束舊賬時，借記所有負債和所有者權益科目的余額，貸記所有資產科目的余額。保留法人資格的企業，仍可繼續沿用原企業賬冊；也可以結束舊賬，另立新賬。企業無論是繼續沿用原企業賬冊還是另立新賬，均應將被兼并企業的凈資產全部轉入實收資本。
（二）兼并方企業的會計處理 也分為兩種情況。一是被兼并企業喪失法人資格情況下的處理。采取有償方式兼并的，按照各項資產評估確認的價值，借記所有資產科目，按照成交價值高于評估確認的凈資產的差額，借記“無形資產——商譽”科目，按照確認的各項負債數額，貸記所有負債科目，按照確定的成交價值，貸記“專項應付款——應付兼并企業款”科目。企業支付價款時，借記“專項應付款——應付兼并企業款”科目，貸記“銀行存款”科目。采取無償劃轉方式兼并的，應按各項資產、負債評估確認的價值，借記所有資產科目，貸記所有負債科目，兩者之間如有差額，貸記“實收資本”科目。二是兼并企業仍保留法人資格情況下的處理。企業有償兼并其他企業，作為長期投資處理，按支付的價款借記“長期投資”科目，貸記“銀行存款”等目。在年終進行財務核算時，兼并企業在編制個別會計報表時應對投資采用權益法核算，其長期投權投資的初始投資本與應享有被投資單位所有者權益份額之間的差額，作為股權投資差額。企業采取無償劃轉方式取得被兼并企業資產的，按劃轉的凈資產，借記“長期投資”科目，貸記“實收資本”科目。
二、企業對外投資資產評估增減值會計處理
企業只有以實物資產對外投資時需要進行資產評估，在評估結果得到有關部門的核準或備案并投資成功后，投資方和被投資方均要按評估結果進行相應的會計處理。
企業間進行股權重組或以非現金資產對外投資，應按非貨幣性交易的原則確定長期股權投資的初始投資成本。采用權益法核算時，長期股權投資的初始投資成本與應享有被投資單位所有者權益份額之間的差額，作為股權投資差額，分別情況進行會計處理；初始投資成本大于應享有被投資單位所有者權益份額的差額，借記“長期股權投資——某單位（股權投資差額）”科目，貸記“長期股權投資——某單位（投資成本）”科目，并按規定的期限攤銷計入損益；初始投資成本小于應享有被投資單位所有者權益份額的差額，借記“長期股權投資——某單位（投資成本）”科目，貸記“資本公積——股權投資準備”科目。
企業以放棄非現金資產而取得的長期股權投資，投資成本與所放棄的非現金資產賬面價值的差額，首先應當扣除按規定未來應交的所得稅，記入“遞延稅款”科目的貸方。投資成本與所放棄的非現金資產賬面價值的差額，扣除未來應交所得稅后的余額，記入“資本公積——股權投資準備”科目。企業處置該項投資時，原記入“資本公積——股權投資準備”科目的金額轉入“資本公積——其他資本公積轉入”科目；待企業按規定程序轉增資本時，已實現的轉入“資本公積——其他資本公積轉入”科目的金額，可用轉增資本（或股本）。企業以現金對外投資，采用權益法核算時，長期投權投資的初始投資成本與應享有被投資單位所有者權益份額之間的差額，也比照上述原則處理。
三、企業改制評估增減值會計處理
企業改制必須由國有資產管理部門授予有資產評估資格的機構進行評估，評估發生的增減值報經有關主管部門立項確認。企業會計人員在接到評估確認通知后，應調整資產的賬面價值，做好相應的會計處理。
（一）國企改制資產評估增值的會計處理 根據財稅字[1997]第77號文件的有關規定，內資企業股份制改造，1997年7月1日以后，評估增值不折成股份，扣除未來所得稅后的余額，計入資本公積增值準備，按稅法規定須繳納所得稅。企業在計提固定資產折舊時，可以按照固定資產原賬面原價計提，也可以按照評估確認的固定資產原價計提。
按照評估調賬后的固定資產原價計提折舊。資產評估增值部分不折成股份，并按稅法規定在評估資產計提折舊、使用或攤銷時需要征稅，在按評估確認的固定資產價值調整固定資產賬面價值時，應將按規定評估增值未來應交的所得稅記入“遞延稅款”科目的貸方，固定資產評估增值扣除未來應交的所得稅后的差額，記入“資本公積——資產評估增值準備”科目。公司按規定于評估資產計提折舊、使用或攤銷等時，或按規定的期限結轉計入應納稅所得額時，其應交的所得稅，借記“遞延稅款”科目，貸記“應交稅金——應交所得稅”科目。原計入資本公積的資產評估凈增值準備，因公司執行《企業會計制度》，應將該“資本公積準備”轉入“其他資本公積”；待評估資產增值價值實現后，該轉入的“其他資本公積”方可按規定程序轉增股本，借記“資本公積——其他資本公積轉入”科目，貸記“股本”科目。對于資產評估增值如何結轉計入應納稅所得額，從理論上講，應當在各項評估資產計提折舊、使用或攤銷費用時分別項目處理。但由于在股份制改組時，資產評估是將資產增值和減值相抵后的凈額計入資本公積的，在實際工作中很難一一對應，可考慮按照稅法規定采用綜合調整辦法，即對資產評估增值額不分資產項目，均額在以后年度納稅申報的成本、費用項目中予以調整，相應調增每一納稅年度的應納稅所得額，調整期限最長不超過10年。有條件的企業，也可以按照每一項目的實際增減值情況逐項調整。
按固定資產的原賬面原價計提折舊。在這種情況下，由于公司只按照固定資產的原賬面原價計提的折舊部分計入成本費用的，則評估增值部分不需要計算未來應交的所得稅，公司應將評估增值部分全部計入資本公積。在計提折舊時，公司應按固定資產原賬面原價計提的折舊，借記有關科目，貸記“累計折舊”科目；同時，按評估增值后的固定資產原價計提的折舊與按原賬面原價計提的折舊之間的差額，或按規定的期限（不超過10年）平均轉銷的金額，借記“資本公積”科目，貸記“累計折舊”科目。
（二）國企改制資產評估減值的會計處理 對于評估減值的會計處理，由于目前還沒有統一的明確規定，實踐中主要有兩種處理方法，一種是直接沖減資本公積，另一種是作為營業外支出處理。這兩種處理方法各有優缺點，企業應區別實際工作中的具體情況決定采用哪一種處理方法。
四、因清產核資而發生的資產評估增值
《清產核資試點企業有關會計處理規定》[（93）財會字80號]文件規定：企業主要固定資產價值重估后，經過驗收核實，應相應調整固定資產賬面價值。固定資產重估后如為增值，按固定資產原值增值金額，借記“固定資產”科目，按固定資產凈值的增加額，貸記“資本公積”科目，按其差額，貸記“累計折舊”科目。清產核資發生的固定資產評估增值會計上不確認收益，評估增值的部分可計提折舊。
此外還有向銀行貸款發生的資產評估增值。按財會二字[1995]25號文件規定，資產重估增值只有在法定重估和企業產權變動的情況下，才能調整被重估資產賬面價值。企業因向銀行貸款，由貸款銀行指定的資產評估機構對企業進行資產重估發生的資產評估增值，只能作為銀行對企業進行貸款的依據，不屬于法定重估業務，企業不得自行調整資產的賬面價值。

參考文獻：
[1]財政部：《關于企業資產評估等有關會計處理問題補充規定的通知》，財會函字[1999]2號。
[2]財政部：《企業會計制度2001》，經濟科學出版社2001年版。

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