會計收益及其構成要素的界定和分類

會計收益及其構成要素的界定和分類

一、收益及其構成要素　　會計收益之所以重要，是因為在當今，會計收益及其計量可以反映的主要經營成果，是企業據以納稅的基礎，是投資、信貸決策及財務預測的工具，是衡量企業經營效率的手段。在我國，會計收益一詞并不常用（常用的是收入、費用和利潤），甚至對這一概念還有些誤解。如《〈企業會計準則-收入〉指南》指出，企業在會計期間內增加的除所有者投資以外的利益通常稱為收益，收益包括收入和利得。這顯然是和前述的會計收益的概念是有出入的，收入和利得不與費用和損失配比，怎么得出差額呢？不是收入與相關費用的差額，則不能稱為會計收益�！　�，很多會計學者都在財務會計概念框架。實際上，會計收益及其構成要素的界定、分類是財務會計概念框架的一部分，它是指會計收益及其構成要素的一系列基本概念和內在聯系、貫穿在其中的一系列原則。它要受到財務會計的目標、會計信息質量特征的指引，受到資產負債表會計要素的制約，中間又貫穿著一系列會計原則，因此我們應從多角度、全方位、立體層面看待此問題�！　�二、我國會計收益及其構成要素界定、分類存在的問題　　以《企業會計制度》為例，收入是指企業在銷售商品、提供勞務及讓渡資產使用權等日常活動中所形成的經濟利益的總流入，包括主營業務收入和其他業務收入；費用是指企業在銷售商品、提供勞務等日�；顒又兴�發生的經濟利益的流出；成本是指企業為生產產品、提供勞務而發生的耗費；利潤是指企業在一定會計期間的經營成果，包括營業利潤、利潤總額和凈利潤。通過，筆者認為我國會計規范中對會計收益及其構成要素的界定、分類存在以下問題：　　1.對會計收益及其構成要素的規范不夠全面、系統。根據傳統的會計收益概念，會計收益是企業在一定時期內相關聯的收入與費用配比后的結果。由此，會計收益的確定就轉化為收入與費用的計量和配比。收入從廣義的角度講，包括營業收入和利得；從狹義的角度講，僅指營業收入。費用從廣義的角度講，包括營業費用和損失；從狹義的角度講，僅指營業費用。從《企業會計準則-收入》和《企業會計制度》對收入的界定看，強調收入是在日常活動中形成的，顯然是指營業收入�！　�對于利得，我國并未制定相關會計準則對其進行規范，僅在《企業會計制度》中列舉了各項營業外收入。對于成本、費用、損失，我國也未制定相關會計準則，在《企業會計制度》中對成本、費用的規范異常簡單，對營業外支出進行了列舉。而首尾一致、渾然一體、協調一致的概念體系在會計學科中非常重要。概念規范不完整、不系統，將不利于會計建設和會計實務運作�！　�2.對收入、費用、利潤的界定不夠。從以上分析可以看出，企業的對外投資也屬于讓渡資產使用權的行為，對外投資的收益計入了投資收益，未包含在主營業務收入或其他業務收入中。由此可見，收入定義前后內涵和外延并不一致。從收入的定義看，強調收入是經濟利益的總流入。在《〈企業會計準則-收入〉指南》中，經濟利益是指直接或間接流入企業的現金或現金等價物，收入可能表現為資產的增加，也可能表現為所有者權益的增加，也可能兼而有之�，F金或現金等價物是企業資產的一部分，現金或現金等價物的增加，也意味著資產的增加，卻不能直接解釋為所有者權益的增加�！　�為什么不能像美國財務會計準則委員會（FASB）那樣，指明收入是指一個主體因銷售商品或生產產品、提供勞務或從事持續的主要或中心經營活動的其他業務而形成的現金流入、其他資產的增加或負債的清償，或兼而有之呢？使用經濟利益總流入的概念，未直截了當指明收入的性質，也未指明其表現形式，容易讓人聯想到現金流量，會引起誤解。同樣的道理，費用是指經濟利益的總流出，為什么不指明費用是現金流出、其他資產的耗費或債務的承擔，或兼而有之呢？　　我國單獨給出了利潤的定義-利潤是企業的經營成果。對于期間收益，有兩種主要的觀點：一種是當期經營業績觀；一種是總括收益觀。當期經營業績觀認為，在衡量期間收益時，重點在“當期”和對“經營活動”的上，只有那些由當期經營決策產生的活動或交易并可由管理當局控制的變動才包括在內�？偫ㄊ找嬗^強調收益應反映期間內所發生的全部借貸項目的總影響及其可比性。在這種觀點下，非經營業務、非常事項、前期損益的調整，均被納入了當期凈收益。我國利潤的定義強調經營成果，似乎傾向于當期經營業績觀；從其包括的看，雖然不能說它體現的是總括收益觀，但至少體現的是修正的總括收益觀。很顯然，一個定義混雜了不同的觀點，似有不妥�！　�3.從現有會計收益的要素看，可拓展的空間非常有限。FASB共提出了十項會計要素，它們分別是資產、負債、產權、業主投資、分派業主款、全面收益、收入、費用、利得、損失。我國僅有資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤六個會計要素。從經濟業務看，僅有六個會計要素是不夠的。一方面，涉及利得、損失的業務廣泛存在，我國僅對其進行列舉，未對其進行界定、分類和報告，未使之上升為會計要素，是不夠科學的。另一方面，FASB已正式建議企業在整套財務報表中報告企業當期的全面收益，要求企業增報第四張會計報表-全面收益表。英國要求企業增報全部已確認利得與損失表，借以反映企業的全部財務業績。國際會計準則委員會也認可了這張表，并要求予以編制。　　我國的許多學者也在全面收益，他們認為，在我國推行全面收益表，不僅必要而且可行。首先，在現階段推行該表，對于規范上市公司信息披露、保護廣大投資者的合法權益、促進證券市場的健康十分必要；其次，推行全面收益表有助于解決我國已出現和尚未出現的會計難題，也有助于國際協調。而要在我國增設全面收益表，勢必要增設有關全面收益的會計要素。　　三、對我國會計收益及其構成要素重新進行界定、分類　�。ㄒ唬�對我國會計收益及其構成要素重新進行界定、分類的原則　　1.與現有會計規范中的相關協調一致。改革開放以來，我國制定了《財務會計報告條例》、《企業會計準則》、《企業會計制度》等一系列會計規范，會計規范日趨完善�，F在對我國會計收益及其構成要素重新進行界定、分類，一定要考慮會計規范的變遷軌跡，盡可能與現有的會計規范相一致，并盡可能保持相對穩定性�！　�2.清晰有序。對我國會計收益及其構成要素重新進行界定、分類，能否像對資產、負債、所有者權益的界定、分類那樣清晰有序呢？會計工作者非常強調概念、規范的清晰有序，這樣便于理解和實務操作。我國會計收益及其構成要素的界定、分類，應借鑒資產、負債、所有者權益這三個會計要素的界定、分類和形式，盡可能做到清晰有序�！　�3.與國際慣例協調一致。我國已加入WTO，會計規范應與國際慣例基本一致。但會計規范的國際化與國家化始終是一對矛盾：強調國際化，有照搬照套之嫌；強調國家化，又可能跟不上國際潮流。如何與國際慣例協調一致，是需要深入研究的。在對我國會計收益及其構成要素重新進行界定、分類時，仍要吸收西方會計準則的精華，拓展會計收益及其構成要素的概念空間�！　�（二）對我國會計收益及其構成要素重新進行界定、分類的設想　　根據以上，筆者認為，我國會計收益要素應劃分為收入、費用、利潤、全面收益�！　�1.收入。指企業在一定期間內利益的增加，其表現形式為現金的流入、其他資產的增加或負債的清償，或兼而有之。具體包括：①營業收入，是企業在銷售商品、提供勞務及讓渡資產使用權等日常經營活動中所形成的經濟利益的流入，它包括主營業務收入、其他業務收入、投資收益。②利得，企業由于主要經營活動以外的或偶然發生的交易所導致的經濟利益的流入。　　2.費用。指企業在一定的期間內經濟利益的減少，其表現形式為現金的流出、其他資產的耗費或承擔的債務，或兼而有之。具體包括：①營業費用。企業從事銷售商品、提供勞務等日常經營活動所發生的經濟利益的流出，它包括主營業務成本、主營業務稅金及附加、其他業務支出、期間費用、投資損失等。②損失。企業由于主要的經營活動以外的或偶然發生的交易所導致的經濟利益的流出�！　�3.利潤。指企業已確認的收入與相關費用配比后的差額，反映企業實現的主要經營成果。它包括營業利潤、其他業務利潤和利得與損失的凈額。　　4.全面收益。企業在一定的期間內來自非業主交易引起的凈資產的全面變動。具體包括：①利潤，定義如前所述。②其他全面收益，企業在一定的期間內確認的未實現的凈資產的變動，如持有資產的市價的變動、投資價值的變動、衍生工具的持有損益等�！　∩鲜鰰�計要素關系可為：收入－費用＝利潤；（營業收入＋利得）－（營業費用＋損失）＋其他全面收益＝全面收益。

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