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淺談工程項目內部會計控制和審計
本文針對工程項目的內部控制進行了綜合的分析研究，闡述了工程項目管理實施內部控制的意義，根據工程項目內部會計控制的基本環節對工程項目建設單位內部控制體系進行了設計，并就工程項目的內部控制制度建設和審計監督闡述了自己的觀點和建議。
關鍵詞: 工程項目 內部控制 審計
0引言
隨著經濟的迅猛發展，工程項目投資不斷增長。為了提高投資效益，減少浪費，規范工程項目管理，建立健全工程項目內部控制制度，已成為企業迫切需要解決的問題之一。為此，我國有關部門出臺了一系列有關內部控制方面的法律規范，特別是2003年財政部發布的《內部會計控制規范——工程項目(試行)》，這一規范的出臺對于從源頭上防范建設項目的投資失誤、“三超”、違規招標等諸多問題的頻繁發生起到積極的指導作用。但這只是法規層面上的原則性指導，對于如何落實這一規范有待進一步的研究。建立健全工程項目的內部控制制度，不僅是對內部控制理論的具體應用，而且是貫徹這些法律規范的必然要求，更重要的是內部控制對于規范工程管理、有效控制投資和資金安全具有重要意義。本文通過介紹工程項目內部會計控制制度的設計和內控審計的重點、程序和方法，旨在設計與構架較為完善的符合工程項目管理的內部控制制度，來指導督促工程項目管理工作，幫助解決工程項目管理中存在的困難和問題。
1 工程項目內部控制制度審計的作用
近些年來，我們在實施建設項目審計時發現，建設單位由于內部會計控制制度不嚴出現了許多違法違紀問題。如違反法定基建程序，招投標中違反“公開、公平、公正”原則，合同管理失控，資金使用中截留、擠占、挪用、套取建設資金等問題。作為審計部門，要發揮好審計監督作用，就要將審計的觸角伸到工程項目的各個環節，研究在市場經濟條件下如何擺脫傳統的方式和被審計單位提供的審計資料，變事后審計為事前審計，由階段性審計為項目的全過程審計。從建設單位是否執行內部控制制度和內部會計控制制度入手，從而發現建設過程中存在的深層次問題，找到建設中的弊端和發現各類違法違紀問題。要達到這個目的除外部監管外，還必須從內部建立健全起以內部控制制度為核心的各項管理辦法和制度，開展內部控制審計。
1.1開展內部控制審計有助于提高審計工作效率和效果。近年來由于國家一直實施積極的財政政策，加大了基礎設施的投入力度，固定資產投資審計的工作量將越來越大，以目前的審計人員素質和力量，其承受能力與傳統的審計方法之間的矛盾日益突出，在這種情況下要搞好審計監督，必須要改變審計方法。以評價內部會計控制制度為基礎的審計是現代審計的一個重要特征，可以克服詳查或大量抽查浪費人力和時間的不足，它不僅提高審計效率，而且可以提高審計質量，達到深化審計監督的目的。
1.2開展內部控制審計有助于明確審計重點、程序和方法。通過內部會計控制制度審計，審計人員可以發現建設管理中的薄弱環節與可能發生疏漏之處，有效地迅速地明確審計的重點、程序和方法，既保證了審計工作的質量，又減少了審計工作量。
1.3開展內部控制審計有助于完善內控制度。通過內部會計控制制度審計，審計人員可以發現工程項目建設過程中存在的問題和薄弱環節，并按照客觀公正地對內部控制的運行效果進行評價，提出整改建議，使建設單位了解威脅內部控制的因素和可能產生的后果，從而對癥下藥，完善內控制度，提高項目管理水平，真正達到審計的作用。
1.4開展內部控制審計有助于由事后審計向事前審計轉變。內部會計控制審計有別于傳統的事后對經濟活動及賬目進行審查的方法，它將審計的重點放到被審計單位內控制度的科學性、嚴密性、完整性及嚴格的執行程序上來，變事后審計為事前防范，有利于做到防患于未然，把問題消滅在萌芽狀態，避免損失。
2 工程項目內部控制設計和審計的重點
加強對工程項目的內部控制，防范工程項目管理中的差錯與舞弊，提高資金使用效益，是財政部《內部會計控制規范——工程項目》的宏觀要求，也是建設單位內部克服工程項目財務弱化狀況的內在要求。針對現狀要順利實現貨幣資金向建成資金、貨幣資金形態向實物資本形態的轉變，有效地實現投資效益，需要建設單位內部建立起有效的工程項目管理和控制機制。
2.1崗位分工與授權批準。
2.1.1健全完善崗位職責與分工控制�；üこ讨芷陂L，涉及部門較多，明確合理有效的崗位分工和崗位權限，實行職務分離控制，是實施有效地內部控制的基礎，也是防止錯誤和舞弊行為的發生有效手段。因此要明確基建、審計、財務等部門各自在工程款項支付管理中的職責。各崗位分工應根據經濟業務流程特點劃分若干個具體工作崗位，對一些不相容的崗位，如：授權批準與業務經辦;業務經辦與會計記錄;會計記錄與財產保管等，必須實行崗位分離，對敏感崗位實行人員輪換辦法，以達到相互制約，預防風險之目的。
2.1.2建立授權批準控制程序。建立嚴格的資金授權批準制度，明確單位領導和各職能部門在處理經濟業務授權批準的權限、范圍、程序和審批人的責任，確保單位內部的各級管理層及相關經辦人員在授權范圍內行使職權和承擔責任。實行日常財務開支和預算內支出按照分級歸口管理和“一支筆”審批原則執行，建立重大投資決策機制和程序，加強投資立項、評估、決策、風險、實施、投資處理等環節的控制，嚴格控制投資風險。建立采購和付款程序，加強對設備、材料的請購、審批、合同簽訂、采購、驗收與付款等環節內部控制。
2.2.3審查崗位分工與授權批準的重點是：是否根據工程項目的特點，配備合格的人員辦理工程項目業務;是否建立工程項目業務的崗位責任制，明確相關部門和崗位的職責、權限，確保辦理工程項目業務的不相容崗位相互分離、制約和監督;是否對工程項目相關業務建立嚴格的授權批準制度，明確審批人的授權批準方式、權限、程序、責任及相關、控制措施，規定經辦人的職責范圍和工作要求;是否制定工程項目業務流程，明確項目決策、概預算編制、價款支付、竣工決算等環節的控制要求，并設置相應的記錄或憑證，如實記載各環節業務的開展情況，確保工程項目全過程得到有效控制。
2.2項目決策控制
2.2.1工程項目決策關系整個工程項目投資成敗，建設單位必須重視決策環節的控制制度，對項目建議書和可行性研究方案的編制、決策程序等做出明確、詳盡的規定，以保證項目決策科學、合理。同時，建設單位應當組織權威的工程、技術、經濟等的相關專業人員對項目建議書和可行性方案的完整性、客觀性、技術經濟性進行評審。通過評審后才能提交決策層集體討論，并做好決策過程書面記錄。要防止決策失誤，應建立相應的責任追究制度。
2.2.2項目決策控制審計的重點是：項目建議書、可行性研究報告編制與審批的程序是否合規，有無先報批后論證的現象;審批部門與編制部門的資質、級別是否符合項目建設規模的要求;有無人為的高估冒算或壓低投資估算的現象;可行性研究報告在分析與編制時所使用的基礎數據、有關的參數指標標準以及技術分析方法是否科學、準確、合理;項目決策是否經過集體研究決定。
2.3概預算控制
2.3.1工程項目預算必須嚴格按計劃部門批準的工程項目投資總額執行。需要調整投資的，應編制調整預算，并嚴格按照預算管理程序報批，以維護預算的嚴肅性和控制工程項目支出。同時，工程項目投資預算也是建設單位年度財務預算的重要組成部分。工程項目年度支出計劃是項目管理部門根據單位的總體規劃、上級主管部門下達的年度工程項目計劃，編制的細化預算，必須嚴格執行。
2.3.2工程項目概預算控制審查的重點是：審查項目建設是否按照批準的初步設計進行，是否符合投資計劃的要求;審查各單位工程建設是否嚴格按批準的概算內容執行;審查因原概算中存在不符合項目建設實際需要的部分進行修改、補充而編制的調整概算的合法性、合理性和準確性;審查項目建設是否存在超概算的問題，對超概算問題，是否從勘察設計、建設管理、施工組織、外部條件等方面進行分析，發現問題，采取有效措施，對超概算合規部分加強控制，對不合規的依法查處，以加強對投資規模的控制。要注意對工程預算及進度的真實、合法性進行認真細致的審核。包括預算的文件的組成內容是否完整，編制預算文件所依據的資料是否齊全，工程進度所報的工作量是否和實際施工情況相吻合，材料與設備供應方式、市場價格與預算價格是否正確，工程量的計算、工程定額和指標的是否合規，計算方法、結果是否正確。
2.4資金支付控制
工程項目資金結算必需履行嚴格的內控程序，按設計、施工、采購合同的規定，按工程概預算和工程進度支付，財務人員應嚴格按照工程財務管理規定審核有關資料，手續齊全才能付款。新建項目開工前，財務部門應根據工程部門提供的項目可行性報告、設計合同、總概算及投資計劃、標底造價、施工合同及相關預算資料為依據辦理付款。工程費用開支，除按合同、進度、程序、具備合法報銷票據外，還應有主管領導、工程負責人、經辦人簽字方可付款。
2.4.1工程項目合同控制。按照國家有關規定，工程項目應實行合同管理制，建設工程的勘探、設計、施工、設備材料采購、工程監理都要依照法律、行政法規訂立合同。各項合同應有明確的質量要求、履約擔保責任和違約處罰條款，財務管理人員應主動參與所有工程施工合同的簽訂和設備、材料采購招標，在合同條款簽訂時特別在費率計取、結算方式等方面進行事前把關。
工程項目合同控制審計的重點是：檢查建設單位在同施工單位簽訂合同前是否對工程預算進行認真細致審核，付款是否履行了相應的審批程序，違約條款是否全面，合同簽訂是否符合內部控制要求。
2.4.2工程預付款的控制。工程預付款的支付主要根據施工合同有關條款進行，因此，在支付工程預付款之前，必須組織審計部門對工程預算進行審核，合理確定合同價款。對不具備施工條件的不應撥付備料款。
工程預付款控制審計的重點是：是否對工程預算進行了審核、付款比例是否符合合同規定、審批程序是否完整規范、付款收據簽字手續是否完備。
2.4.3工程進度款支付控制。加強對工程進度撥款的控制，是加強撥款管理，防止工程款撥超的重要手段。工程進度款的撥付，要根據實際工程進度，以工程形象進度表和施工管理人員、監理人員、工程負責人、主管領導審核簽字的原始憑證作為付款的依據。進度款應嚴格按施工合同款約定的比例進行控制，余款待工程竣工驗收并經過竣工決算審計結算后才能支付，以保證工程資金安全。
工程進度款支付控制審核的重點是：審查工程施工形象進度的真實性、按形象進度提報的工程量的真實性、定額的套用的準確性、付款審批程序的完整性、按合同付款比例的正確性、應扣回的工程預付款的及時性，防止工程款付超。審查因工程變更等原因造成價款支付方式及金額發生變動時是否履行了相應的審批手續。
2.4.4工程物資控制。工程物資采購控制應根據施工圖預算和工期安排，由施工單位向基建部門提交工程所需材料的詳細計劃。經基建部門和監理部門對材料計劃的合理性審核無誤后交物資采購部門組織材料采購。材料采購到場后應組織驗收入庫，并及時將材料移交施工單位，辦理材料轉帳手續。財務部門應根據采購合同和相應審批程序辦理材料結算手續。
工程物資控制的環節和審核的重點是：采購計劃的審批控制程序是否健全、材料計劃是否符合施工圖預算、計劃是否完備和有無變更、驗收及移交材料手續是否齊全、支付比例是否符合合同約定、支付款項簽批手續是否完備。
2.4.5質保金控制。質量保證金按施工合同約定或質量保修合同規定的比例提留，質保期滿，經工程部門驗收合格并履行審批手續后按合同規定付款。
質保金控制的審計重點是：檢查是否履行了相應的驗收手續、支付比例是否符合合同約定、質保期間是否發生了質量維修和維修費用。
2.5竣工決算控制
2.5.1工程項目竣工決算是關系到正確核定新增固定資產價值，反映竣工項目建設成果的文件，財務部門、工程部門應會同并督促施工單位全力做好竣工項目決算的編制工作�？⒐Q算由施工單位在合同約定的期限內完成編制工作交工程管理部門，工程管理部門在約定的期限內完成工程決算的初審后交給審計部門審定。未經審計部門審計的工程決算，工程財務人員不得辦理工程結算手續。
2.5.2審查竣工決算控制的重點是：是否建立竣工決算環節的控制制度，明確竣工清查的范圍、內容和方法，如實填寫并妥善保管竣工清查清單，確�？⒐Q算真實、完整、及時;交付使用財產是否真實、完整，是否符合交付條件，移交手續是否齊全、合規;成本核算是否正確，有無擠占成本，提高造價，轉移投資的問題;在決算審核時是否對材料差價進行了調整、撥轉材料的數量和實際使用的數量是否相符、工程造價取費的費率計算是否正確、預付工程(材料)款和質保金從工程總價中扣回。
2.6財務決算控制
2.6.1工程項目財務決算的內容包括財務決算報表和財務決算說明書，是進行工程項目財務管理審計的基礎。工程財務決算前，財務部門應依據主管部門下達的財務決算編報說明;工程項目項目投資計劃和調整計劃、總概算及有關批復文件;工程預算、施工合同、審定造價以及有關財務結算資料等，認真做好各項清理工作。
2.6.2財務決算控制審計的重點是：竣工決算編制依據是否符合國家有關規定;項目資金來源、使用及結余資金是否合法合規;全部費用開支是否真實、合理;建設成本核算是否真實、準確;工程價款結算、往來帳款和財務報表是否真實、合法;竣工財務決算報表是否真實、完整;賬賬是否核對和相符;財產物資是否盤點核實和相符;債權債務是否清償;檢查固定資產交付使用手續辦理情況;項目預算執行情況以及項目結余資金等情況。
2.7財務分析控制
2.7.1工程財務分析是工程財務管理的重要組成部分，是指根據工程項目計劃和工程項目投資、工程財務報表及其他有關資料，對一定時期內或者對某一個工程項目的工程財務狀況、建設成本進行系統地剖析、比較和評價，以期得到對工程項目活動情況規律性的認識。
2.7.2財務分析控制審計主要包括：項目資金來源及投資方向分析;工程項目造價分析;經濟效益分析;以及其他如建設工期、工程質量分析、資產負債率等償債能力的分析等。造價分析具體又可分為單項目造價分析和同類項目造價分析。單項目分析可通過項目成本構成、建設成本節約(超支)額、建設成本降低(超支)率等來分析;經濟效益分析主要有單位生產能力平均投資、投資回收期、投資償還系數、項目達到設計能力年限等經濟技術指標的分析等。
2.8財務監督控制
財會主管人員應主動了解本單位投資方向和工程項目計劃，參與工程項目預算、招投標、設計、采購、施工合同的簽訂，做好財務監督工作。對違反國家財經法規和財經紀律的行為，應當制止和糾正，對不真實、不合法的原始憑證不予辦理。對記載不明確、不完整的原始憑證有權要求更正、補充或予以退回。同時，工程財務人員應經常進行財務、工程業務知識培訓，熟悉工程項目程序、工程預決算、工程定額、合同管理、招投標、標準化管理程序和關鍵控制措施，提高識別能力和判斷能力，降低財務風險，控制工程成本，提高經濟效益。
3 工程項目內部會計控制制度的審計程序和方法
3.1了解建設單位的內部控制情況，并做出相應的記錄、描述。這是內控制度審計的第一步，其主要目的是通過一定手段，了解被審計單位已經建立的內部控制制度及執行的情況，并做出記錄、描述。其方法步驟是：首先查閱收集資料，了解被審單位基本情況，包括單位性質、組織機構、經營范圍、各種內控制度、業務處理程序和手續等;其次，將上面了解的情況，應用記述法、調查表法、流程圖法，把被審計單位的內控制度直接描述出來，了解其健全程度和完整程度;最后，綜合匯總調查結果，確定符合性測試的人員分工，重點和方法等。
3.2內部控制健全性的初步評價階段，確認內部控制風險，確定內部控制是否可依賴。在對控制環境、控制程序和會計系統進行調查了解，對被審計單位內部控制有了一個初步的認識的基礎上，應對內部控制風險和內部控制的可依賴程度做出初步評價。評價的內容主要有兩項：評價內部控制健全性，即確定項目建設是否建立了應該建立的內部控制制度，是否設立了應該設立的各項控制點;評價內部控制合理性，即確定關鍵控制點設立得是否合理，有無不必要的控制措施和成本不合理的情況。
3.3實施符合性測試程序，證實有關內部控制的設計和執行的效果。即進一步檢查內控制度在實際經濟活動中是否得到貫徹執行，以及執行程度如何及其中的缺陷和薄弱環節，確定被審計單位內控制度可信賴程度，以確定下一階段實質性測試的范圍，重點和方法。測試的方式主要有兩種：業務測試，即針對業務控制程序，選取若干筆業務，按所規定的處理程序，檢查各項控制措施的執行情況;功能測試，即針對業務控制程序中的關鍵控制點，選取若干筆業務，檢查各項控制措施的運用效果。
3.4評價內部控制的強弱，評價控制風險，確定在內部控制薄弱的領域擴展審計程序，制定實質性審計方案。通過以上步驟，審計人員會發現被審計單位內部控制制度是否建立健全，哪些方面還存在薄弱環節，哪些內部控制制度得到了有效執行，哪些內部控制雖然建立但沒有執行或執行不力，哪些內部控制是有效的，哪些內部控制是無效的。同時，要對被審計單位的內部控制風險估計水平充分利用專業判斷進行調整并做出綜合評價，然后利用評價結果制定出實質性審計方案。
4 結語
建立健全的工程項目內部控制制度是規范工程項目管理的治本措施，是有效控制投資，提高經濟效益，防范資金風險的有效途徑，而加強內部控制審計是強化管理的重要手段。
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