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公益金制度創新的思路
一、公益金制度設立的初衷公益金產生于計劃向市場經濟轉軌的初期。公益金制度的設立，主要出于以下幾方面的考慮：（1）在計劃經濟，我國實行低工資、高福利的分配政策，但仍沒有完全包括必要的生活福利方面的。其中，住房支出尤為明顯。1993年制度改革，國家在廢止原會計制度的同時，不得不考慮一個很現實的——職工集體福利設施尤其是職工住房的資金來源。作為一項過渡性安排，公益金應運而生。（2）公益金制度的安排也有進步員工的參與意識、調動員工積極性的初衷。（3）按國際慣例，企業的稅后利潤回投資者所有，而我國制度的特殊性又要求企業利潤的分享不能完全將工人排除在外，于是便有了公益金制度這一折衷安排——屬于股東權益但是用于職工集體福利。
二、公益金職能的萎縮
公益金作為一種過渡性、折衷性的制度安排是與其產生時的工資制度、福利制度以及環境相適應的。隨著改革的不斷深進，公有制成分在國民經濟中的比重不斷下降，企業的出資者日益社會化，公益金制度的利益矛盾開始凸顯出來。首先，企業的稅后凈利潤回企業的投資者所有，要從中硬性規定一塊用于并非企業投資者的企業職工的集體福利設施支出，無疑損害了企業投資者的權益。其次，公益金作為所有者權益的一項，決定了其使用的決策權在于企業所有者而非職工，企業治理當局也可以只提不用，將提取的公益金繼續用于企業的生產經營周轉，職工得不到實惠。這樣一來，公益金便成為一種無效率的制度安排。
從公益金的職能來看，公益金本是一項專門用于職工集體福利設施支出的資金來源。隨著分配制度以及住房制度、社會保障制度等各項福利制度改革的深進開展，實物性分房改為貨幣性分房，職工住房商品化，企業的社會職能逐步分解脫離，公益金的職能也在逐步萎縮。首先，盡管企業仍然承擔為職工繳納一部分住房公積金的義務，但這是一項可以精確計量的，與企業的盈利狀況無關的法定義務，是企業的一項用度，從本錢用度中列支更為公道，無需由從稅后凈利潤中計提的公益金來開支。其次，企業由于地理位置較為偏僻，或者處于開辦初期等一些原因，無可避免地要興建一些職工集體福利設施，如職工集體宿舍、食堂、澡堂等，這是企業生產經營的條件條件，它直接形成企業的非生產經營用固定資產，無需有諸如公益金的專項資金來源。再者，當今社會的競爭是人才的競爭，如何爭取到本企業所需要的人才，員工福利也是企業競爭的手段之一，如企業自愿向某些員工無償或優惠提供住房，努力改善他們的生活居住環境等，但企業有“自愿”提供的動力，無須強制性的制度安排；而且這種福利設施的提供更多是針對某些個體而非“職工集體”，假如將這些福利支出作為公益金的開支項目，顯然有違“公益”的初衷；這些福利設施假如所有權回企業，應該計列為企業的非生產經營用固定資產，假如所有權回個人則可以由“應付福利費”開支或者由企業從本錢用度中計提�？傊毠ぜw福利不論是法定的還是企業自愿提供的，其本質都是職工為企業提供勞務所創造價值的一部分，是企業獲得未來收益的一種代價，應將其直接計進企業的本錢用度中，或予以資本化。在情況下，從稅后利潤中計提公益金作為職工集體福利的資金來源，似無必要。
三、公益金制度的創新安排
以上論述表明，現行公益金制度的使命似已終結。那么，公益金該向何處往？簡單的做法是廢止現行公益金制度，相應的福利支出由本錢、用度中列支，或予以資本化。但這樣做會在政治層面上造成不良，最好是在現行公益金制度的基礎上設計出一種新的。更符合企業效率的制度安排。我們留意到這樣一個事實：現行《公司法》、《企業財務通則》、《企業財務制度》等均只列明公益金從稅后利潤中計提，卻沒有明確公益金的性質，公益金的所有者權益性質只不過是財政部的一種司法解釋而已。在公益金的性質題目上，現行法規為公益金的制度創新預留了空間。聯系到當前人力資本中心觀的確立和企業產權治理結構的改革，以及人力資源會計的蓬勃興起，我們能否將現行公益金制度轉換成一種人力資本所有者分享企業剩余的制度呢？
自從西奧多·舒爾茨于二十世紀六十年代初正式提出人力資本，隨著技術日新月異的進步和生產力的飛速，人力資源在經濟活動中的作用越來越明顯。尤其是當知識經濟初露端倪，全球范圍內的競爭由原來資源和資本資源的競爭轉向人力資源的競爭，人們日益熟悉到人力資源才是第一位的資源�！笆袌隼锏钠髽I是一個人力資本和非人力資本的特別合約”（周其仁，1996）。這樣企業的剩余支配權和剩余索取權應該由人力資本與非人力資本共享。在會計領域，與客觀實踐以及人力資本理論的發展相對應的是人力資源會計的蓬勃興起。理論上，人力資源會計可以通過其三大范疇（人力資源本錢會計、人力資源價值會計、人力資源權益會計）將人力資源視作會計的一項重要要素加以數目化、價值化，并通過勞動者權益和所有者權益分享企業剩余的機制來解決人力資本的保值增值、員工的激勵以至企業的效率題目。但是迄今為止，由于人力資源會計在現實性和操縱性方面還存在著難以克服的困難，仍只在極少數企業作為治理會計的一種加以運用，而未被納進財務會計領域廣泛推廣。至少在相當長的一段時期內，我們將難以看到我們所理想的那種狀況的出現——財務會計承認人力資源的價值和權益，并對其進行確認、計量和反映，人力資本和物力資本共享企業的剩余。這樣，也就難以在可預見的期間指看人力資源會計來徹底解決企業員工的激勵題目。
怎樣才能有效地解決員工的激勵和約束，從而進步企業效率呢？與現行公益金制度使命的終結相聯系，一條現實可行的思路是將原公益金制度改造成企業普通員工分享企業剩余的制度，從而形成企業普通員工的有效激勵約束機制。具體設想如下：
1．《公司法》第一百七十七條規定“提取利潤的百分之五至百分之十列進公司法定公益金”仍然有效，只是公益金的用途不再是用于職工集體福利支出，而是企業普通員工人力資天職享企業剩余的表現。百分之五至百分之十分享比例的確定并沒有太多的基礎，只是為了與原制度相銜接，便于過渡。
2．公益金仍為所有者權益，但不是原來意義上的所有者權益，而是人力資本所有者的權益，其所有權回屬企業普通員工。相應地，在核算上，公益金不再是盈余公積的一個子自，而應與盈余公積平行。
3．公益金主要是為了解決普通員工的激勵題目。因普通員工的人力資本擁有量差別不大，所以在帳目上公益金應均分給每一位普通員工，體現出權力上的公平。
4．為達到對普通員工進行激勵與約束的初衷，盡管將公益金的所有權界定給普通員工，但并不意味著普通員工可以隨意抽走這部分資金，當然也不能讓普通員工永遠只是在名義上擁有公益金的所有權�？尚械霓k法是當公益金積累到一定份額后，將其轉換成股本，再對員工的股份轉讓作出一些限制。
以上制度安排與當今國際上盛行的員工持股計劃異曲同工，但員工持股計劃側重于既得利益的分享，新公益金制度著眼于利潤的創造。企業是否實行員工持股計劃需由資本（非人力資本）所有者決定，沒有強制性的制度保證；新公益金制度則為企業普通員工參與剩余分享提供了制度保障。從這個角度來說，新公益金制度的意義和作用更為重大。在我們這樣一個處于中的國家，資源、資本資源稀缺，而人力資源相對充裕，人們積極性、創造性的發揮有著特別現實的意義，新公益金制度的實施，必將有力地促進我國的發展。
此外，新公益金制度至少還有以下一些優點和作用：
1．新公益金制度直接從原制度基礎上過渡而來，原有法規無需作重大修改，而且公益金作為人力資本對企業剩余的分享，師出有名，實施的困難不大，利益矛盾不明顯。
2．新公益金制度可以作為實施人力資源會計的前奏，至少能在觀念和熟悉上為人力資源會計融進傳統財務會計展平道路。
3．在政治層面上，新制度比之原制度更與我國的制度相容，普通員工通過新公益金制度參與企業剩余的分享，進而持有企業的股份，具有勞動者與所有者的雙重身份，從而為其在企業中的主人翁地位奠定了財產基礎。
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